Учетная политика организаций

Дебет счета 20 (23, другие счета) - Кредит счета 96 - отражены отчисления в резерв на ремонт основных средств.

Фактические расходы на ремонт основных средств в течение года списываются за счет средств резерва:

Дебет счета 96 - Кредит счета 60 - отражена стоимость ремонта, выполненного подрядной организацией;

Дебет счета 19 - Кредит счета 60 - отражен НДС по выполненному ремонту;

Дебет счета 60 - Кредит счета 51 - оплачена подрядчику стоимость выполненного ремонта;

Дебет счета 68 - Кредит счета 19 - НДС по ремонту предъявлен к вычету в общеустановленном порядке.

Если сумма фактических расходов на ремонт превысит сумму резерва, то сумма превышения списывается в состав расходов (дебет счетов 20, 23 и т.п. ).

Вариант 3. Расходы на ремонт основных средств учитываются в составе расходов будущих периодов.

В случае если организация не создает резерв на ремонт основных средств, соответствующие расходы, связанные с неравномерно производимым в течение года ремонтом, могут отражаться в составе расходов будущих периодов на счете 97 "Расходы будущих периодов" (п. 30 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н).

     При этом порядок списания расходов будущих периодов устанавливается организацией самостоятельно (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н).

              В налоговом учете существует понятие «амортизационная премия». Это часть стоимости основных средств, которую налогоплательщик имеет право включить в состав отчетного периода. Она может составлять не больше 10% от стоимости основных средств, входящих в 8-10 амортизационные группы или не больше 30% стоимости основных средств, входящих в 3-7 амортизационные группы. Амортизационная премия списывается на расходы с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств был введен в эксплуатацию.

Налогоплательщик самостоятельно выбирает, в отношении какой группы основных средств применять амортизационную премию (и применять ли ее вообще), и обязательно закрепляет это в учетной политике для целей налогообложения. Например, организация может указать, что будет использовать амортизационную премию по всем основным средствам стоимостью свыше 1 млн. руб.

Однако амортизационная премия не может применяться для таких объектов основных средств, как, например, полученных в качестве вклада в уставный капитал или в отношении неотделимых улучшений арендованного имущества.             

Организация в рамках методологического аспекта учетной политики в части основных средств также должна определять перечень основных средств, подлежащих инвентаризации (а также состав инвентаризационной комиссии, сроки проведения инвентаризации, количество инвентаризаций в части основных средств).

В учетной политике необходимо отразить и способ списания объектов основных средств с баланса организации. Их два:

- с использованием субсчета «выбытие основных средств» к счету 01;

- без использования субсчета «выбытие основных средств» к счету 01.

              В первом случае сначала списывается первоначальная стоимость выбывающего объекта основных средств (Д 01 «выбытие основных средств» К 01 «основные средства»), потом списываются амортизация, начисленная за время эксплуатации данного объекта основных средств (Д 02 К 01 «выбытие основных средств»), а потом списывается остаточная стоимость в случаях выбытия недоамортизированного объекта (Д 91 К 01 «выбытие основных средств»).

              Во втором случае сначала списывается амортизация, начисленная за время эксплуатации объекта основных средств (Д 02 К 01), а затем списывается остаточная стоимость в случае выбытия недоамортизированного объекта (Д 91 К 01).

              Установление срока полезного использования объектов основных средств. Согласно ПБУ 6/01 "Учет основных средств" в бухгалтерском учете срок полезного использования - это период, в течение которого использование объекта основных средств приносит организации экономические выгоды (доход).

При этом согласно п. 20 ПБУ 6/01 в бухгалтерском учете при принятии к учету объектов основных средств срок их полезного использования определяется организацией самостоятельно исходя из:

- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

              Таким образом, срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии его к бухгалтерскому учету и представляет собой ожидаемую оценку срока использования объекта с учетом всех влияющих факторов.

Классификацию основных средств, установленную для целей определения сроков полезного использования в налоговом учете, организация может (но не обязана) использовать и для целей бухгалтерского учета. Организация может использовать и Единые нормы, которые для целей бухгалтерского учета могут применяться и в настоящее время. Кроме того, организация вправе для целей бухгалтерского учета самостоятельно определять срок полезного использования, не опираясь ни на какие нормы, а только руководствуясь п. 20 ПБУ 6/01.

Выбор порядка определения срока полезного использования при принятии основного средства к учету должен быть отражен в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета. Это является еще одним элементом методологического аспекта учетной политики в части основных средств.

§ 5. Изменение учетной политики и раскрытие ее в бухгалтерской отчетности.

              Изменения, вносимые в учетную политику.

Законодательством РФ о бухгалтерском учете предусмотрены три случая, когда организация может изменить свою учетную политику. Пунктом 10 ПБУ 1/08 отмечено, что изменение учетной политики организацией может производиться:

- при изменении законодательства РФ или нормативных актов по бухгалтерскому учету;

- в случае разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;

- если произошло существенное изменение условий деятельности организации.

              В ПБУ 1/08 установлено два способа корректировки данных:

- перспективный;

- ретроспективный.

              При перспективном способе предполагается, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа.

              При ретроспективном отражении последствий изменения учетной политики исходит из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с первого момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений, связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с первого момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. При этом методе не должны быть подвергнуты изменениям данные, относящиеся к предыдущему отчетному году. Но эти изменения не должны отражаться бухгалтерскими записями 1 января следующего года, потому что к началу нового года должны быть сформированы остатки по счетам, которые характеризовали бы порядок учета по новым, измененным правилам. Изменение вступительных остатков на 1 января 2009 года ретроспективным методом было связано с изменением ставки налога на прибыль в 2009 году.

              В ПБУ 1/08 подчеркивается, что отражать последствия изменения учетной политики ретроспективным способом нужно не всегда. Такие корректировки производятся при наличии двух условий:

- если последствия изменения учетной политики оказали или способны оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств;

- если оценку таких последствий в денежном выражении за предшествующие отчетные периоды можно произвести с достаточной надежностью.

              Когда какое-либо из этих условий не соблюдается, организация не применяет ретроспективный способ (то есть не пересчитывает показатели бухгалтерской отчетности за предшествующие отчетные периоды). В последнем абзаце  п. 15 ПБУ 1/08 зафиксировано следующее: «В случаях, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествующих отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, измененный способ бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа (перспективно)». Иными словами, если изменения учетной политики не повлияло существенным образом на финансовое положение организации и (или) последствия таких изменений нельзя пересчитать с достаточной степенью надежности, организация не корректирует в бухгалтерской отчетности показатели за предыдущие отчетные периоды (ретроспективный метод). Ей нужно применять изменившийся способ ведения бухгалтерского учета перспективно, то есть только к тем фактам хозяйственной деятельности, которые появятся уже после внесения изменений в учетную политику.

              Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности. Данная информация должна включать следующие позиции:

- причину изменения учетной политики;

- обоснованность такого изменения;

- оценку последствий изменения в денежной оценке.

              Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, объяснятся в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации. «Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее или возникших впервые в деятельности организации» [ПБУ 1/08 п. 10]. В этом случае речь идет о дополнении к учетной политики.

              Необходимо также обратить внимание на такое основание изменения учетной политики как существенное изменение условий хозяйственной деятельности. Согласно ПБУ 1/08 есть два основания, которые могут вызвать существенное изменение условий хозяйствования (но перечень остается открытым):

- реорганизация;

- изменение видов деятельности.

              Согласно п. 11 ПБУ 1/08 «изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляться в порядке, предусмотренным п. 8 настоящего Положения». Таким образом, в случае изменений не должна утверждаться новая учетная политика, как то обычно делается бухгалтерами. Необходимо оформить организационно-распорядительный документ (это может быть приказ) о внесении изменений в действующую учетную политику путем редакции конкретных пунктов или путем введения новых форм. После этого для удобства работы и контроля за соблюдением норма учетной политик всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их местонахождения, целесообразно изложить полный текст учетной политики в новой редакции (с учетом изменений). Но при этом учетная политика в новой редакции не должна утверждаться отдельным приказом руководителя.

              Последствия изменения учетной политики (изменение финансового результата деятельности организации, финансового положения организации, движение денежных средств) оцениваются в денежном выражении. И в соответствии с п. 13 ПБУ 1/08 оценка в денежном выражении последствий изменений в учетной политике производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

              Раскрытие учетной политики в бухгалтерской отчетности.

Пользователи должны иметь информацию о разных организациях, чтобы сравнить их финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения в финансовом положении. Выполнение этого требование обеспечивается путем раскрытия учетной политики в бухгалтерской отчетности. Таким образом до заинтересованных пользователей доводится информация о принятой в организации учетной политике, о любых изменениях в такой политике и влиянии этих изменений на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации.

Раскрывать учетную политику в бухгалтерской отчетности должны не все организации, а лишь те, которые публикуют свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству РФ, учредительным документам или по собственной инициативе.

Основные правила раскрытия информации об учетной политике в бухгалтерской отчетности описаны в ПБУ 1/08. Согласно пунктам 17 и 24 ПБУ 1/08 компания должна раскрывать в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности принятые способы ведения бухгалтерского учета, которые существенно влияют на принятие решений заинтересованными пользователями отчетности.