Процедуры, предшествующие заполнению форм бухгалтерской отчетности

Процедуры, предшествующие заполнению форм бухгалтерской  отчетности

Уточнение оценки активов и  пассивов

Процедура уточнения оценки активов и пассивов предполагает несколько последовательных шагов:

Шаг 1. Исправление ошибок, выявленных до даты представления бухгалтерской  отчетности и относящихся  к периоду, за который  составляется бухгалтерская  отчетность

Порядок исправления допущенных в бухгалтерском  учете ошибок не зависит от того, кто их обнаружил. Производимые исправления  оформляются справкой бухгалтера, которая  должна иметь обязательные реквизиты  первичного документа.

Согласно  п. 11 Методических рекомендаций о порядке  формирования показателей бухгалтерской  отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н, в случаях выявления неправильного  отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного  года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного  периода, когда искажения выявлены. При выявлении неправильного  отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская  отчетность не утверждена в установленном  порядке, исправления производятся записями декабря года, за который  подготавливается к утверждению  и представлению в соответствующие  адреса годовая бухгалтерская отчетность.

В случаях  выявления организацией в текущем  отчетном периоде неправильного  отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в  прошлом году исправления в бухгалтерский  учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения  в установленном порядке годовой  бухгалтерской отчетности) не вносятся. Такие ошибки отражаются в текущем  году (т.е. тогда когда они выявлены).

Шаг 2. Отражение на дату составления бухгалтерской  отчетности приобретенных  ценностей, находящихся  в пути или не вывезенных со складов поставщиков 

В инструкции по применению плана счетов к счету 10 "Материалы" предписано, что  стоимость материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со складов поставщиков, в конце  месяца отражается в бухгалтерском  учете следующей записью:

Дебет 10 "Материалы" Кредит 60 "Расчеты  с поставщиками и подрядчиками"

При этом оприходование этого имущества  на склад не производится.

В начале следующего месяца произведенная ранее  бухгалтерская запись сторнируется, и данные суммы числятся в бухгалтерском  учете как авансы выданные на счете 60 "Расчеты с поставщиками и  подрядчиками".

Исходя  из смысла указанной нормы в сопоставлении  ее с предписаниями Федерального закона "О бухгалтерском учете" можно сделать вывод, что она  распространяется на материалы, оставшиеся на конец месяца в пути или не вывезенные со складов поставщиков, по которым:

1) право  собственности перешло к организации-покупателю; 
2) была произведена оплата или выполнено иное условие по встречному исполнению обязательства.

Данная  процедура позволяет показать в  бухгалтерской отчетности реальную величину имущества, принадлежащего организации  на праве собственности, и отсутствие задолженности за эти ценности.

Если  вышеуказанная бухгалтерская проводка не будет сделана, то это приведет к необоснованному уменьшению облагаемой базы по налогу на имущество, а также  к искажению данных в бухгалтерской  отчетности организации.

В аналогичной  ситуации осуществление указанной  процедуры возможно и по иным объектам имущества (основным средствам, товарам).

Однако, на наш взгляд, предложенная официальная  методика не лишена недостатка. Дело в  том, что при сверке расчетов у  контрагентов возникнут расхождения. В бухгалтерском учете продавца ценностей дебиторской или кредиторской задолженности (в качестве полученного  аванса) по расчетам с покупателем  числиться не будет, что соответствует  реальному положению дел. У покупателя по данным бухгалтерского учета будет  числиться дебиторская задолженность  поставщика (в качестве аванса выданного), что не соответствует действительности и неадекватно юридическому смыслу хозяйственной операции, так как  право собственности на ценности уже перешло к покупателю, и, следовательно, продавец свои обязательства выполнил.

Адекватное  отражение фактов хозяйственной  жизни должно быть не только в бухгалтерской  отчетности, но и в регистрах бухгалтерского учета на любую дату, что не может  обеспечить методика, предлагаемая планом счетов.

Вышеизложенного недостатка можно избежать, если в  бухгалтерском учете покупателя на момент перехода к нему права  собственности на оплаченные ценности производить следующую бухгалтерскую  запись:

Дебет счетов учета соответствующего имущества (07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 41 "Товары" и  др.), субсчет "Ценности в пути или  не вывезенные со складов поставщиков, право собственности по которым  перешло к организации" 
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Одновременно  производится зачет ранее выданного  аванса:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и  подрядчиками" 
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Авансы выданные"

В момент фактического поступления ценностей  в организацию составляется следующая  бухгалтерская запись:

Дебет счетов учета соответствующего имущества (07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 41 "Товары" и  др.), субсчет "Ценности, фактически поступившие" 
Кредит счетов учета соответствующего имущества (07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 41 "Товары" и др.), субсчет "Ценности в пути или не вывезенные со складов поставщиков, право собственности по которым перешло к организации"

Таким образом, в текущем бухгалтерском  учете покупателя (регистрах бухгалтерского учета) достигается адекватное отражение  произошедших фактов хозяйственной  жизни, и нет необходимости на конец месяца (дату составления бухгалтерской  отчетности) осуществлять процедуру  по отражению приобретенных ценностей, находящихся в пути или не вывезенных со складов поставщиков, на счетах учета  имущества.

Шаг 3. Уточнение оценки имущества, полученного  по неотфактурованным  поставкам 

Под неотфактурованными поставками следует понимать поступление  в организацию имущества без  сопроводительных документов поставщиков (накладных, актов приема-передачи и  т.п.).

Если  сопроводительные документы на неотфактурованные  поставки получены до даты представления  бухгалтерской отчетности, то цена данного имущества и кредиторская задолженность уточняются исходя из сведений, указанных в поступивших  сопроводительных документах.

Указанная корректировка производится сторнированием полной суммы ранее произведенной  проводки, отражающей поступление неотфактурованной  поставки, включающей в себя сумму  НДС, (так как отсутствие первичного документа не позволяет выделить НДС на основании составляемого  при приемке внутреннего акта) и составлением новых записей  на основании полученных сопроводительных документов.

Шаг 4. Проведение инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской  отчетности и отражение  результатов инвентаризации в бухгалтерском  учете

Проведение  инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности является одним из обязательных случаев  проведения инвентаризации, установленных  в Федеральном законе РФ "О  бухгалтерском учете". Инвентаризация проводится в соответствии с методическими  указаниями по инвентаризации имущества  и финансовых обязательств, утвержденными  приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49. При этом необходимо использовать унифицированные формы первичной  учетной документации по учету результатов  инвентаризации, установленные Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88.

Пунктом 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного  приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, установлено, что проведение инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской  отчетности обязательно, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась  не ранее 1 октября отчетного года. Инвентаризация основных средств может  проводиться один раз в три  года, а библиотечных фондов - один раз  в пять лет. В организациях, расположенных  в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может  проводиться в период их наименьших остатков.

Пунктом 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ установлено, что отражаемые в бухгалтерской отчетности суммы  по расчетам с банками, бюджетом должны быть согласованы с соответствующими организациями и тождественны. Оставление на бухгалтерском балансе неурегулированных  сумм по этим расчетам не допускается.

Из анализа  данных норм Положения по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в РФ следует, что если инвентаризация дебиторской задолженности (входит в состав имущества) была произведена  на любую дату с 1 октября по 30 декабря, то перед составлением годовой бухгалтерской  отчетности ее инвентаризацию проводить  не надо (кроме инвентаризации дебиторской задолженности по расчетам с банками и бюджетом).

Если  организация на любую дату до 30 декабря  провела инвентаризацию кредиторской задолженности, то она все равно  на дату составления годовой бухгалтерской  отчетности должна произвести инвентаризацию указанных объектов.

Чем ближе  проведена инвентаризация к дате составления бухгалтерской отчетности, тем достоверней бухгалтерская  отчетность. Для целей составления  годовой бухгалтерской отчетности наибольшую ценность представляет инвентаризация, проведенная на дату составления  бухгалтерской отчетности, т.е. 31 декабря.

Шаг 5. Создание оценочных  резервов на дату составления  бухгалтерской отчетности

Оценочные резервы уточняют оценку в бухгалтерской  отчетности отдельных объектов имущества  организации за счет уменьшения доходов (и соответственно также их уточнения), в случае если учетная стоимость  активов оказывается выше их реальной стоимости, сложившейся на дату составления  бухгалтерской отчетности.

Счета учета оценочных резервов являются контрактивными регулирующими счетами, уточняющими оценку в бухгалтерской  отчетности следующего имущества:

• материалов, незавершенного производства, готовой продукции, товаров (счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей");
• акций других организаций, котирующихся на фондовой бирже и котировка которых регулярно публикуется (счет 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги");
• сомнительных долгов за проданную продукцию, оказанные услуги, выполненные работы (счет 63 "Резервы по сомнительным долгам").

Вышеуказанное имущество показывается в бухгалтерском  балансе в активе в оценке-нетто, т.е. за вычетом соответствующего образованного  оценочного резерва. Оценочные резервы  создаются на основе результатов  проведенной инвентаризации по состоянию  на дату составления годовой бухгалтерской  отчетности. Целесообразно проводить  инвентаризацию товарно-материальных ценностей, финансовых вложений и дебиторской  задолженности по состоянию на 31 декабря, т.к. тогда инвентаризация может проводиться один раз и  объединять в себе две процедуры:

• инвентаризацию непосредственно ради сверки данных бухгалтерского учета с фактическим состоянием и
• инвентаризацию для уточнения в бухгалтерской отчетности оценки отдельных объектов имущества посредством создания оценочных резервов.