Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов (ст. 198, 199 УК РФ)

     В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №169-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации» В данном Определении суд указал, что при предоставлении налогоплательщику вычета по НДС, налоговые органы должны определить являются ли денежные средства, направленные налогоплательщиком в оплату начисленных ему сумм НДС реальными затратами налогоплательщика или нет. Если денежные средства или иное имущество, направленное в оплату, не обладают характером реальных затрат, то налогоплательщик не вправе применить вычет по налогу на добавленную стоимость. Несмотря на то, что в данном случае для применения вычета по НДС налогоплательщик использовал законные средства, в результате и суды, и налоговые органы вооружились понятием «добросовестности налогоплательщика» при выборе контрагента. Иначе говоря, если налоговый орган установит и докажет «недобросовестность налогоплательщика», то применение вычета по НДС при расчетах за поставленные товары (работы, услуги) заемными денежными средствами, неоплаченным имуществом, путем зачета встречных требований и так далее, может быть признано уклонением от уплаты налогов.

     К преступлениям в сфере налоговых правоотношений действующим уголовным законом отнесены деяния, предусмотренные статьями 198, 199, 199.1 и 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации. Две последние нормы были введены Федеральным законом от 8 декабря 2003 года и в силу новизны вызывают определенные затруднения в практическом применении.

     В соответствии со ст. 24 Налогового кодекса  Российской Федерации налоговыми агентами являются лица, на которых в соответствии с налоговым законодательством возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. Такие обязанности возлагаются на организации и физических лиц, которые являются источниками выплаты доходов, подлежащих налогообложению (см. налог на доходы физических лиц - ст. 226, на прибыль - ст. 286, на добавленную стоимость - ст. 161 Налогового кодекса Российской Федерации). Причем обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению налога на добавленную стоимость и налога на прибыль возникают в крайне редких случаях, когда налогоплательщиками являются иностранные лица, не состоящие на учете в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщиков, либо иностранная организация, получающая доходы от источников в Российской Федерации, не связанные с постоянным представительством в Российской Федерации [1].

     Таким образом, на налоговых агентов в  основном возложены обязанности  по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц (НДФЛ). Следует особо отметить, что налоговый агент налоги не выплачивает, а только исчисляет, а затем удерживает и перечисляет, то есть фактически передает в бюджет не принадлежащие ему денежные средства налогоплательщиков. Поэтому при определении крупного или особо крупного размеров при неисполнении обязанностей налогового агента применительно к примечанию к ст. 199 Уголовного кодекса Российской Федерации нельзя требовать от органов предварительного следствия исчисления доли не перечисленного в бюджет НДФЛ от суммы всех налогов, подлежащих уплате лицом как налогоплательщиком. Это обстоятельство имеет существенное значение, так как налогоплательщик и налоговый агент - это различные субъекты налоговых правоотношений, имеющие различные права и обязанности. Таким образом, в обвинительном заключении должна быть указана только процентная доля налога, который исчисляет и перечисляет налоговый агент, а не процентная доля от суммы всех налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком.

     Особую  сложность применительно к данному  составу преступления представляет установление личного мотива действий налогового агента. К личному интересу относятся такие побуждения, как  карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой. В случае, когда лицо из личных интересов не исполняет обязанности налогового агента и одновременно, будучи налогоплательщиком, уклоняется от уплаты налогов, имеет место совокупность преступлений, предусмотренных ст. 199.1 и ст. 198 либо 199 Уголовного кодекса Российской Федерации. Таким образом, мотив, по которому лицо не исполняло обязанности налогового агента, подлежит обязательному выяснению в судебном заседании и мотивировке в приговоре.

 

 Сложность в  рассмотрении судами дел, предусмотренных ст. 199.2 УК РФ связана с необходимостью установления прямого умысла субъекта на сокрытие денежных средств либо имущества, за счет которых должно быть произведено взыскание недоимки по налогам (сборам). Поскольку сокрытие имущества или денежных средств осуществляется, как правило, легальным способом, путем совершения различных гражданско-правовых сделок, открытия новых расчетных счетов в банках, что также не запрещено законом, то доказывание умысла виновного на сокрытие имущества (денежных средств) предполагает тщательную и всестороннюю оценку всех добытых по делу доказательств. При этом законность сделок и отсутствие со стороны организации либо индивидуального предпринимателя нарушений в ведении бухгалтерской отчетности не означают отсутствия в действиях лица состава преступления, предусмотренного ст. 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации [15].

     Наиболее  распространенными способами сокрытия денежных средств (имущества) организаций либо индивидуального предпринимателя, за счет которых должно быть произведено взыскание недоимки, являются: открытие новых расчетных счетов для проведения финансовых операций, поскольку на имеющиеся счета выставлены инкассовые поручения, использование для этих целей наличных денежных средств и векселей, использование бюджетных счетов, расчеты с кредиторами путем договоренности руководителя организации и дачи им финансовых поручений дебиторам произвести оплату, минуя расчетный счет организации в банке, то есть непосредственно кредитору. Действия субъекта преступления, предусмотренного ст. 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации, скрывающего денежные средства либо имущество от взыскания недоимки, могут быть обусловлены хозяйственными интересами предприятия. Однако гражданско-правовой и частный интерес хозяйствующего субъекта не может быть признан более значимым, нежели интерес общественный и государственный.

     Так, мотивируя отсутствие в действиях  К., который обвинялся в совершении преступлений, предусмотренных ч. 1 ст. 199.1 и ст. 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации, состояния крайней необходимости, Алапаевский городской суд указал на то, что действия К. действительно были обусловлены хозяйственными интересами предприятия. Однако обязанность уплаты налогов является обязательной, предусмотрена ст. 57 Конституции Российской Федерации и от желания налогоплательщика не зависит. Данные выводы суда основаны на законе.

     В то же время имеют место случаи, когда, скрывая денежные средства либо имущество, за счет которых должно быть произведено взыскание недоимки, лицо фактически действует в состоянии крайней необходимости, направляя средства на оплату текущих коммунальных платежей, а также поставок электроэнергии, газа, угля, защитных устройств, специального оборудования для перевозки и хранения опасных и взрывчатых веществ, водоочистки и т.п., поскольку осуществление этих платежей предотвращает техногенные или экологические катастрофы, социальный взрыв либо гибель людей. Данный вопрос следует разрешать с учетом положений ст. 39 Уголовного кодекса Российской Федерации, в которой дано понятие состояния крайней необходимости.

     Приговором Красноуральского городского суда от 20 июня 2005 года П. был оправдан по ст. 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с отсутствием в деянии состава преступления. Он обвинялся в том, что, являясь в период с 7 июня 2004 года по 31 декабря 2004 года и.о. директора ФГУП "Красноуральский химический завод", достоверно зная о наличии у предприятия задолженности по обязательным платежам в бюджет и внебюджетные фонды в сумме 3659935,28 рублей, обладая сведениями о том, что на расчетные счета предприятия выставлены инкассовые поручения, допустил расчеты с дебиторами векселями по имеющейся задолженности на сумму 1208995 рублей, минуя расчетные счета предприятия и нарушая установленный ст. 855 Гражданского кодекса Российской Федерации порядок очередности платежей. Вместе с тем, как видно из материалов дела, расчеты векселями и взаимозачетами производились с целью оплаты за поставки предприятию газа, света и воды. В случае отключения завода от указанных источников энергии и воды в связи с особенностями производства произошло бы нарушение технологического процесса, что могло привести к взрыву завода, находящегося в городской черте. Таким образом, П. действовал в состоянии крайней необходимости, то есть с целью устранения опасности, которая угрожала жителям города в случае отключения завода от источников энергии и воды [15].

     Не  всегда за счет средств либо имущества, которое сокрыто, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам. Так, если в отношении должника (организации или индивидуального предпринимателя) арбитражным судом в соответствии с Федеральным законом от 26 октября 2002 года "О несостоятельности (банкротстве)" или аналогичным Федеральным законом от 8 января 1998 года, который также в настоящее время действует в ряде случаев, было возбуждено дело о банкротстве и введена одна из процедур банкротства, то приоритетными перед Налоговым кодексом Российской Федерации являются именно нормы указанных Федеральных законов, предусматривающие специальную очередность удовлетворения требований кредиторов и очередность покрытия внеочередных платежей. Последняя устанавливается арбитражным управляющим и налоговые органы не вправе требовать погашения недоимки за счет денежных средств или имущества, которое направляется арбитражным управляющим на иные нужды в соответствии с положениями вышеуказанных Федеральных законов "О несостоятельности (банкротстве)". Если за счет сокрытого имущества или денежных средств не должно было производиться взыскание недоимки по налогам и сборам, то в действиях лица отсутствует состав преступления, предусмотренный ст. 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации [18].

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Заключение

 

     Ответственность, в том числе и уголовная, за уклонение от уплаты налогов и  сборов в бюджет государства, существовала с момента возникновения денежных отношений в государстве. Налогообложение  является важнейшим финансовым инструментом, это позволяет перераспределять денежные потоки между отраслями экономики государства. В противовес этому инструменту налогоплательщики изобретают различные схемы оптимизации и ухода от налогообложения, часто не совсем легальные.

     В настоящее время в уголовном кодексе предусмотрено наказание за уклонение от уплаты налогов и сборов статьями 198-199.2, которые модернизируются, учитывая меняющуюся экономическую ситуацию и интересы налогоплательщиков.

     Основанием  для привлечения к уголовной  ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов является вступившее в силу решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности.

     Для налогоплательщиков – индивидуальных предпринимателей уголовная ответственность  наступает либо в случае уклонения от уплаты налогов на сумму свыше 600 тыс. руб.(если при этом доля неуплаченных налогов за 3 финансовых года превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов), либо в случае уклонения от уплаты налогов на сумму свыше 1 млн. 800 тыс. руб. (независимо от доли неуплаченных налогов).

     Аналогичным образом для налогоплательщика  – юридического лица ответственность  по п. 1 ст. 199 УК РФ в случае неуплаты 2 млн. и 6 млн. руб.

     Если  лицо впервые совершило преступление, связанное с уклонением от уплаты налогов, освобождается от уголовной ответственности в случае, если оно полностью возместило ущерб, причиненный бюджету, то есть уплатило не только недоимку по налогам, по и начисленные пени и штрафы. Необходимые суммы могут быть уплачены не только организациями, но и должностными лицами.

     В отношении подозреваемых или  обвиняемых в совершении преступления, предусмотренных статьями 198 – 199.2 УК РФ, не может быть применена мера в виде заключения под стражу, что  подразумевает нахождение подозреваемого (обвиняемого) по таким статьям на свободе до момента вынесения судом приговора по уголовному делу.

     Для налогоплательщика – физического  лица, индивидуального предпринимателя  закреплен принцип однократности  ответственности за налоговое правонарушение. Привлечение названных субъектов  к уголовной ответственности влечет за собой отмену решения о привлечении к налоговой ответственности, то есть отменяется обязанность уплачивать начисленные налоги, пени и штрафы. Таким образом, наступление уголовной ответственности исключает привлечение к административной ответственности и наоборот.

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Список  использованной литературы

 

1. Налоговый кодекс Российской Федерации [электронный ресурс]. - http://consultant.ru
2. Уголовный кодекс Российской Федерации [электронный ресурс]. - http://consultant.ru
3. Акопджанова М.О. Об уголовной ответсвенности за налоговые преступления// Налоги. - 2010. - №6. - с. 16-20.
4. Бекряшев А.К., Белозеров И.П. Теневая экономика и экономическая преступность: электронный учебник. – 2000 г.
5. Бобырев В.В., Ефимичев С.П., Ефимичев П.С. Уклонение от уплаты налогов и их квалификация по Уголовному кодексу Российской Федерации//Право и экономика. -  2007. - № 9.
6. Бобырев В.В., Ефимичев С.П. Налоговые преступления, квалифициремые статьями 199.1 и 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации// Право и экономика. – 2007. - № 10.
7. Дармаева В.Д., Двуреченская Н.А., Демьянова Т.Н. Уголовно-правовая характеристика преступлений в форме уклонения от уплаты налогов и сборов// Право и экономика.  - 2007. - № 3.
8. Зуйкова Л., Игнатьев Д., Карсетская К.,Мешалкин В., Крутякова Т. Уклонение от уплаты налогов//Экономико-правовой бюллетень.–2006. - №6.
9. Колоколов Н.А. Стадии уклонения от уплаты налогов: применение уголовной ответсвенности//Налоги. – 2009. - № 1.
10. Кормишина Е.В. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с 2010г [электронный ресурс]. - Режим доступа: http://latypovandpartners.ru
11. Лукаш Ю.А. Оптимизация налогов. Методы и схемы/ Ю.А. Лукаш. – М.: ГроссМедиа, 2005. – 413 с.
12. Нафтеев Е. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов [электронный ресурс]. - http://balans.ru
13. Ташников А. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов в дореволюционной России// Законность. – 2005 - № 8.
14. Тимин Е. Налоговики поделились схемами по уклонению от уплаты налогов// ПНП, 2009 г.
15. Уклонение от уплаты налогов: кто несет уголовную ответственность? [электронный ресурс]. - http://klerk.ru
16. Филин М.В., Цешковский А.М. Прпвовое регулирование налоговых льгот и меры государства по борьбе с уклонением от уплаты налогов//Налоги. – 2009. - № 6.
17. Шереденко Е.В., Симин В.Н. Уклонение от уплаты налогов: причины, способы и средства пресечения//Финансовое право. – 2009. - № 1.
18. Шиляева Ю.Г. Чем грозит уклонение от уплаты налогов? [электронный ресурс]. - http://audit.ru
19. Ягудин В. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов 2010: новые правила игры [электронный ресурс]. - http://klerk.ru