Выездная налоговая проверка: анализ практики и совершенствование методики ее проведения

 

По отношению к предыдущему 2010 году объем налоговых доначислений составил 126,5 %, а к 2009 – 133,9%.

Структура налоговых выплат аналогична двум предыдущим годам: преобладают  в значительной степени выплаты  по налогу на добавленную стоимость (53%), а также налогу на прибыль (45 %), 2 % составляют другие налоги ( рисунок 6).

Таким образом, по результатам  деятельности за три года основная часть налоговых доначислений  произведена за счет налога на добавленную стоимость и налогов на прибыль,  то есть структура налоговых доначислений стабильна.

 

Рисунок 10 – Структура поступлений по результатам выездных налоговых проверок в 2011 году: 1- налог на прибыль; 2 – НДС; 3 – другие налоги.

Как показывает анализ данных на продолжении трех лет, с 2009 по 2011 год отмечен рост налоговых доначислений по результатам налоговых проверок ( рисунок 7).

 

 

 

 

 

                   2009

                        2009               2010                     2011

Рисунок 11 – Динамика доначислений по результатам выездных налоговых проверок

В 2010 году, по сравнению с 2009 годом, у сумма налоговых доначислений увеличилась на 465500 тысяч рублей, а в 2011 году по сравнению с 2010 годом -  на 224089 тысяч рублей.

На основе проведенного анализа  по выездным налоговым проверкам можно утверждать, что наибольшая эффективность достигается при проведении выездных налоговых проверок, сумма доначислений составляет более 60% от общей суммы по результатам налогового контроля.

Результативность выездных налоговых проверок в 2011 году по основным налогам значительно выше , чем в 2010 и 2009 годах. В 2011 году были произведены доначисления в сумме превышающем сумму 2009 года на 320591 тыс. рублей. Сумма этих начислений растет с каждым годом вследствие невыполнения налогоплательщиками своих обязательств.

Самый большой вклад в  доначисленные суммы вносит налог на добавочную стоимость – более 50 %, налог на прибыль   от 26 до 45 %, другие налоги составляли в общей структуре не более 3 %.

По данным статистической отчетности, вклад налоговых доначислений в общую сумму налогов по г. Ростову и Ростовской области  составляет 7,6 %.

Таким образом, работа по проведению налоговых выездных проверок является эффективным механизмом сбора налогов с недобросовестных налогоплательщиков.

 

2.2. Анализ методики  проведения ВНП на примере  ИФНС по Советскому району г. Ростова-на-Дону

Налогоплательщики, выбираемые для включения в план ВНП, концентрируются в «зонах риска», которые выявляются при проведении предпроверочного анализа среди:

- крупнейших налогоплательщиков, состоящих на учете в межрегиональных инспекциях (план формируется по холдингам) (всего 600 налогоплательщиков);

- крупных налогоплательщиков (и их филиальной сети), состоящих на учете в межрайонных инспекциях;

     - остальных налогоплательщиков по 12 критериям риска (в соответствии с Концепцией системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденной приказом ФНС России от 30.05.07 г. № ММ-3-06/333@, учитывается 12 критериев самостоятельной оценки рисков).

   ВНП проводится за период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение  о проведении ВНП, на территории (в помещении) налогоплательщика или по месту нахождения налогового органа, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения ВНП. Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев.

  НК РФ не содержит норм, предписывающих налоговым органам заблаговременно информировать налогоплательщика о назначении и проведении у него ВНП (письмо ФНС России от 18.11.10 г. № АС-37-2/15853).

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении ВНП утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (приказ ФНС России от 25.12.06 г. № САЭ-3-06/892@).

Ознакомление налогоплательщика  с решением о проведении выездной проверки не лишает установленного п.п. 9 п. 1 ст. 21 НК РФ права налогоплательщика на получение копии ненормативного акта и не заменяет собой обязанность налогового органа по предоставлению налогоплательщику копии данного решения (постановление ФАС Центрального округа от 7.05.07 г. № А64-5197/06-19).

Доступ  на территорию или в помещение налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента должностных лиц налоговых органов, непосредственно проводящих налоговую проверку, осуществляется на основании предъявления этими лицами служебных удостоверений и решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении ВНП этого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента.

Основания и порядок продления  срока проведения ВНП устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (приказ ФНС России № САЭ-3-06/892@, п. 6 ст. 89 НК РФ, п. 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30.09.04 г. № 506).

Основаниями для продления  срока проведения выездной (повторной  выездной) налоговой проверки могут являться:

- получение в ходе проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки информации  от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующей дополнительной проверки;

- наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка;

- непредставление налогоплательщиком, плательщиком сбора, налоговым агентом в установленный согласно п. 3 ст. 93 НК РФ срок документов, необходимых для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки;

- иные обстоятельства и др.

Вместе с тем необходимость  и сроки продления выездной (повторной  выездной) налоговой проверки определяются исходя из длительности проверяемого периода, объемов проверяемых и анализируемых документов, количества налогов и сборов, по которым назначена проверка, количества осуществляемых проверяемым лицом видов деятельности, разветвленности организационно-хозяйственной структуры проверяемого лица, сложности технологических процессов и других обстоятельств.

Срок проведения ВНП исчисляется  со дня вынесения решения о  назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Руководитель (заместитель  руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение ВНП на срок до 6 месяцев по следующим основаниям:

- истребования документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ (не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы);

- получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ (срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на 3 месяца, если в течение 6 месяцев информация не была получена);

- проведения экспертиз;

- перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

На период действия срока  приостановления проведения ВНП  приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.

Налоговые органы должны знакомить  проверяемого с решениями о приостановлении или возобновлении проверки (письмо Минфина России от 7.07.08 г. № 03-02-07/1-249).

При проведении ВНП у налогоплательщика  могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 НК РФ.

Общий алгоритм проведения проверки заключается в том, что  проверяющими на основе имеющихся документов и сведений, фактических данных, полученных в ходе проведения налогового контроля (осмотра территории и помещений налогоплательщика, инвентаризации, опроса свидетелей и т.д.):

- анализируется финансово-хозяйственная деятельность налогоплательщика, имеющая значение для формирования выводов о правильности исчисления, полноте и своевременности перечисления в соответствующие бюджеты налогов и сборов, предусмотренных действующим законодательством;

- выявляются искажения и противоречия в содержании исследуемых документов, в том числе несоответствие информации о количестве счетов, открытых налогоплательщиком в кредитных учреждениях, количестве филиалов и представительств данным, имеющимся у налоговых органов, факты нарушения порядка ведения бухгалтерского и налогового учета, составления бухгалтерской и налоговой отчетности, анализируется влияние указанных нарушений на формирование налоговой базы;

- устанавливаются факты занижения налоговой базы и иные налоговые правонарушения;

- формируется доказательственная база по фактам выявленных налоговых правонарушений;

- производится доначисление сумм неисчисленных (неправильно исчисленных) налогов и сборов, а также расчет пеней за несвоевременную уплату;

- проверяется правильность выполнения обязанностей налогового агента;

- формируются предложения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений или об отказе в привлечении к ней, а также об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах.

В таблице выделены основные документы, которые необходимо проверить  при ВНП по различным налогам.

 

 

Таблица 7 - Основные документы, которые проверяются при ВНП

 

Документы	Проверяемый налог
Счет-фактура, книга покупок, книга продаж	НДС
Товарная накладная №  ТОРГ-12, товарно-транспортная накладная  № 1-Т	НДС, налог на прибыль
Авансовый отчет № АО-1, приказ о командировке № Т-9	Налог на прибыль, НДФЛ
Расчетная ведомость Т-51, путевой лист форма № 3, договоры	Налог на прибыль, НДФЛ
Акт о приеме-передаче объекта  основных средств (кроме зданий, сооружений) № ОС-1	Налог на прибыль, налог на имущество
Акт приема-передачи выполненных  работ (оказанных услуг)	Налог на прибыль, НДС

 

Если предполагается, что  налогоплательщик уклоняется от уплаты налогов, применяя налоговые схемы, выявляются следующие факторы:

- наличие среди контрагентов взаимозависимых лиц и «однодневки»;

- соответствие цен «по цепочке» поставщиков уровню рыночных цен;

- реальность сделки (на основе анализа договоров с поставщиками и покупателями с учетом оценки обоснованности отсрочки платежей и реальности указанных сроков и дат);

- рентабельность продаж (при расчете торговой наценки);

- соответствие рыночным ценам по договорам аренды;

- использование труда инвалидов (возможность заниматься соответствующей деятельностью, уровень оплаты труда, реальность заключения договоров).

В последний день проведения ВНП проверяющий обязан составить  справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю. В случае, если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.

  В течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен по установленной форме акт налоговой проверки (приказ ФНС России № САЭ-3-06/892@). Этот акт должен быть составлен и в случае отсутствия нарушений законодательства о налогах и сборах. Если отсутствуют основания для вынесения решения, предусмотренного ст. 101 НК РФ, в течение трех дней после составления акта налоговой проверки на имя руководителя (заместителя руководителя) налогового органа подготавливается докладная записка, которая должна содержать все сведения, фиксируемые в справке о проведенной ВНП, а также запись об отсутствии выявленных в ходе проверки документально подтвержденных фактов нарушений (письмо ФНС России от 16.04.09 г. № ШТ-22-2/299@).

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения указанного акта вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по данному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

После составления и вручения налогоплательщику акта налоговой  проверки начинается следующий этап налогового контроля – рассмотрение дела о налоговом нарушении и вынесение решения о наложении штрафа.

Руководитель (заместитель  руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Данное лицо вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя, а также имеет право до вынесения решения знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля.

Неявка лица, в отношении  которого проводилась налоговая  проверка (его представителя), извещенного  надлежащим образом о времени  и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения этих материалов, за исключением тех случаев, когда  участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным.