Специальные налоговые режимы

ЛЕКЦИИ

СПЕЦИАЛЬНЫЕ НАЛОГОВЫЕ РЕЖИМЫ

ТЕМА 1. ЕДИНЫЙ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫЙ НАЛОГ (ЕСХН)

1. Общие положения
2. Налогоплательщики единого сельскохозяйственного налога
3. Условия и порядок перехода на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей
4. Порядок применения единого сельскохозяйственного налога
5. Особенности переходного периода при переходе на единый сельскохозяйственный налог с иных режимов налогообложения
6. Объект налогообложения в системе налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Порядок определения и признания доходов и расходов
7. Налоговые: база, период, ставка
8. Налоговая декларация. Порядок исчисления, уплаты и зачисления единого сельскохозяйственного налога
9. Правила учета при применении единого сельскохозяйственного налога
10. Особенности переходного периода при переходе с единого сельскохозяйственного налога на иные режимы налогообложения

1. Общие положения

Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) в соответствии со ст. 18 первой части Налогового кодекса РФ относится к специальным налоговым режимам.

Специальные налоговые режимы предусматривают особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, установленных Кодексом.

Данный спецрежим был введен во вторую часть Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) законом от 11.11.2003 № 147-ФЗ в виде гл. 26.1 НК РФ (далее - ЕСХН).

ЕСХН применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством.

Право перехода на ЕСХН в добровольном порядке предусмотрено для организаций и индивидуальных предпринимателей, которые являются сельскохозяйственными товаропроизводителями в соответствии с гл. 26.1 НК РФ.

Порядок перехода на ЕСХН также предусмотрен гл. 26.1 НК РФ.

Организации - плательщики ЕСХН освобождаются от уплаты налога на прибыль (за исключением налога с доходов, облагаемых по ставкам, предусмотренным п. 3 и 4 ст. 284 Кодекса), а также освобождаются от уплаты налога на имущество.

Индивидуальные предприниматели - плательщики ЕСХН освобождаются от:

- уплаты НДФЛ (в части доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога с доходов, облагаемых по ставкам, предусмотренным п. 2, 4, 5 ст. 224 Кодекса);

- уплаты налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого в предпринимательской деятельности).

И организации и индивидуальные предприниматели - плательщики ЕСХН не признаются плательщиками НДС (за исключением НДС, подлежащего к уплате при ввозе (вывозе) товаров на таможенную территорию России и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 Кодекса).

Статья 174.1 Кодекса определяет особенности исчисления и уплаты НДС при осуществлении деятельности в рамках договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом.

Вышесказанное соответствует редакции ст. 346.1 НК РФ с учетом изменений, внесенных законом от 24.07.09 № 213-ФЗ, которым гл. 24 Кодекса признана утратившей силу с 1 января 2010 г.

В период до 1 января 2010 г. при переходе на ЕСХН сохранялась обязанность по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

С 1 января 2010 г. взаимоотношения субъектов хозяйственной деятельности с государственными внебюджетными фондами определяются и регулируются Законом от 24.07.09 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования».

Иные налоги и сборы, предусмотренные законодательством (кроме указанных выше), уплачиваются плательщиками ЕСХН в соответствии с иными режимами налогообложения.

При применении ЕСХН не предусмотрено освобождение от исполнения функции налогового агента в случаях, предусмотренных Кодексом.

Все перечисленные положения распространяются на крестьянские (фермерские) хозяйства.

2. Налогоплательщики единого сельскохозяйственного налога

Итак, мы уточнили, что плательщиками ЕСХН могут быть сельскохозяйственные товаропроизводители (сельхозпроизводители).

Глава 26.1 НК РФ к сельхозпроизводителям относит:

- организации и индивидуальных предпринимателей, производящих сельхозпродукцию, осуществляющих ее переработку (первичную и последующую) в т. ч. на арендованных основных средствах и реализующих эту продукцию при условии, что в общем доходе от реализации доля такой продукции (самостоятельно произведенной и переработанной) составляет не менее 70%;

- сельскохозяйственные потребительские кооперативы (соответствующие Закону от 08.12.1995 № 195-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации»), у которых также доля доходов от реализации сельхозпродукции, произведенной членами кооператива, включая первичную переработку, а также от выполненных работ (услуг) для членов кооператива в общем доходе составляет не менее 70%;

- градо- и поселкообразующие российские рыбохозяйственные организации при условии, что численность работающих в них вместе с членами их семей (совместно проживающих) составляет не менее половины численности населения соответствующего населенного пункта. При этом такие рыбохозяйственные организации должны соответствовать следующим условиям:

а) доля дохода от реализации их уловов и (или) произведенной собственности силами из них рыбной и иной продукции за налоговый период составляет не менее 70%;

б) осуществление рыболовства на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих им на праве собственности или используемых по договорам фрахтования (бербоут-чартер и тайм-чартер).

Законом от 30.12.08 № 314-ФЗ установлено, что к сельхозпроизводителям в целях гл. 26.1 НК РФ дополнительно относятся:

- рыбохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели при условии:

а) если средняя численность работников, определяемая по правилам статистики, не превышает за налоговый период 300 человек;

б) если доля дохода от реализации их уловов и (или) произведенной собственными силами из них рыбной и иной продукции за налоговый период составляет не менее 70%;

в) если рыболовство осуществляется на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих им на праве собственности или используемых на основании договора фрахтования.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих последующую (промышленную) переработку продукции, произведенной из сельхозсырья собственного производства, доля дохода от реализации продукции первичной переработки определяется исходя из соотношения расходов на производство сельхозпродукции и ее первичную переработку и общей суммы расходов на производство продукции из произведенного ими сельхозсырья. Данное положение введено в ст. 346.1 НК РФ законом от 30.12.02 № 314-ФЗ и распространяется также на сельскохозяйственные потребительские кооперативы.

В связи с тем, что налогоплательщиками ЕСХН признаются сельскохозяйственные товаропроизводители, а также организации, которые признаются сельхозпроизводителями, рассмотрим вопрос: что относится к сельскохозяйственной продукции в целях гл. 26.1 Кодекса.

К сельхозпродукции относится:

- продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства;

- продукция животноводства (в т. ч. полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других биологических ресурсов);

- уловы водных биологических ресурсов;

- рыбная и иная продукция из водных биоресурсов, указанных в п. 4 и 5 ст. 333.3 Кодекса (это перечень водных биоресурсов в гл. 25.1 НК РФ);

- уловы водных биоресурсов, выловленных за пределами исключительной экономической зоны России;

- рыбная и иная продукция, произведенная на судах рыбопромыслового флота из водных биоресурсов, выловленных за пределами исключительной экономической зоны России.

Конкретные виды продукции растениеводства и животноводства определяются Постановлением Правительства в соответствии с Общероссийским классификатором продукции.

Вылов рыбы (водных биоресурсов) за пределами исключительной экономической зоны России должен осуществляться в соответствии с международными договорами России в области рыболовства и сохранения водных биоресурсов.

Указанные выше положения ст. 346.2 Кодекса приведены в соответствии с изменениями, внесенными законом от 30.12.08 № 314-ФЗ.

В предшествующем периоде в редакции статьи, соответствующей Закону от 17.05.07 № 85-ФЗ, перечень был короче.

Порядок отнесения продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельхозсырья собственного производства, устанавливается Правительством России.

3. Условия и порядок перехода на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей

Особенности переходного периода при переходе с единого сельскохозяйственного налога на иные режимы налогообложения.

Сельскохозяйственные товаропроизводители, характеристика которых изложена в предыдущем разделе, вправе перейти на уплату ЕСХН при соблюдении следующих условий:

1) Сельхозпроизводители, у которых доля дохода от реализации произведенной сельхозпродукции, включая продукцию первичной переработки, составляет не менее 70% в общем доходе за календарный год, предшествующий году, в котором подается заявление.

2) Сельскохозяйственные потребительские кооперативы с соответствующей долей дохода в общем доходе не менее 70% также за календарный год, предшествующий году, в котором подается заявление.

3) Рыбохозяйственные организации (градо- и поселкообразующие) также определяют долю соответствующего дохода не менее 70% за предыдущий календарный год. При этом рыболовство осуществляется на судах собственных или арендованных.

4) Рыбохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели (кроме градо- и поселкообразующих) вправе перейти на ЕСХН с начала следующего календарного года, если численность работников (по правилам статистики) не превышает 300 человек за каждый из двух календарных лет, предшествующих году, в котором подается заявление. Доля дохода от реализации не менее 70% определяется за предшествующий год.

Для вновь созданных в текущем году сельхозпроизводителей-организаций, сельскохозяйственных потребительских кооперативов, рыбохозяйственных организаций (вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей) переход на ЕСХН предусмотрен с начала следующего календарного года, если за последний отчетный период в текущем году (в зависимости от применяемого иного режима налогообложения) доля соответствующих доходов составляет не менее 70%.

У рыбохозяйственных организаций и индивидуальных предпринимателей (вновь зарегистрированных в текущем году) численность работников не должна превышать 300 человек (эта норма не распространяется на градо- и поселкообразующие организации).

Рыболовство должно осуществляться на собственных (арендованных) судах.

Вновь зарегистрированные в текущем году индивидуальные предприниматели (за исключением рыбохозяйственных, указанных выше) вправе перейти на ЕСХН с начала следующего года, если за период осуществления деятельности до 1 октября текущего года доля доходов от реализации произведенной сельхозпродукции (включая продукцию первичной переработки) составляет не менее 70% в общем объеме полученных доходов.

В целях определения доли доходов, установленной гл. 26.1 НК РФ в общей сумме полученных доходов (не менее 70%), доходы надлежит исчислить в порядке, предусмотренном ст. 248 и 249 Кодекса, за исключением доходов, указанных в ст. 251 Кодекса.

Следует обратить внимание на то, что в данном случае внереализационные доходы (ст. 250 Кодекса) в расчетах не участвуют.

Перечень организаций, которые не вправе переходить на уплату ЕСХН, содержит только три позиции, в т. ч.:

- организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров;

- организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие деятельность в сфере игорного бизнеса;

- бюджетные учреждения.

Организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату ЕНВД в соответствии с гл. 26.3 Кодекса, вправе перейти на уплату ЕСХН в отношении иных осуществляемых видов деятельности. При этом ограничения по объему дохода от реализации оговоренной гл. 26.1 НК РФ продукции (не менее 70%) определяются исходя из всех видов осуществляемой деятельности.

В случае если налогоплательщики ЕСХН реализуют произведенную ими сельхозпродукцию (в т. ч. продукцию первичной переработки) через свои магазины, торговые точки, столовые и полевые кухни - система налогообложения в виде ЕНВД не применяется в отношении такой реализации (торговли).

Налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на ЕНВД, должны вести раздельный учет доходов и расходов, относящихся к разным налоговым режимам. В случае невозможности распределения «прямым» способом расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме полученных доходов.

При исчислении налоговой базы по ЕСХН доходы и расходы, относящиеся к видам деятельности, подпадающим под ЕНВД, не учитываются.

Сельхозпроизводители, изъявившие желание перейти на ЕСХН и отвечающие условиям, установленным для применения данного спецрежима, подают заявление в период с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего году перехода. Заявление подается в налоговый орган по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя).

В заявлении указываются данные о доле доходов, установленной для возможности применения ЕСХН, в общей сумме полученных доходов (не менее 70%).

Как было сказано выше, в данном случае внереализационные доходы не учитываются.

Вновь созданная организация (вновь зарегистрированный предприниматель) считается перешедшей на ЕСХН с даты постановки на налоговый учет, в случае если подают заявление о переходе на ЕСХН в 5-дневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе.

Законом от 30.12.08 № 314-ФЗ были внесены изменения в гл. 26.1 НК РФ, расширившие круг хозяйствующих субъектов, которые относятся к сельхозпроизводителям. В связи с этим указанным законом было определено, что рыбохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели для перехода на ЕСХН с 1 января 2009 г. вправе подать заявление не позднее 15 февраля при условии соответствия установленным ограничениям (по доле доходов и по численности).