Стратегия и тактика аудиторской проверки

Таким образом, в связи с отказом  от административно-командных методов  управления экономикой повысилась роль таких видов финансового контроля, которые проводятся без участия  государственных органов, но в соответствии с государственными законами и нормативными актами. К такому виду финансового контроля и относится аудиторский контроль.

 

Литература и примечания: 

 

1. Химичева Н.И. - Финансовое право:  Учебник - М., 2000.

2. Шестаков А.В. Экономика и  право. Энциклопедический словарь. - М., 2000.

3. Республика Казахстан. Закон.  Об аудиторской деятельности  от 20 ноября 1998 г. № 304 - I.

4. Давыдова Л., Райманов Д., Банковское  право РК: Учебное пособие. - Алматы, 2004.

 

 

 

   Технология аудиторской проверки.

    1. Разработка плана и технологий аудита.

 

Очень важным этапом технологии организации  аудиторской проверки является стадия планирования. В МСА 300 подчеркивается необходимость планирования аудитором своей работы по проверке таким образом, чтобы она была эффективна, качественна и выполнена к намеченному сроку. Это обуславливает принятие важных решений для выбора стратегий и тактики проведения аудиторской проверки.

Планирование означает разработку общей стратегии и детального подхода к определению объема и срока проведению аудита. Общей  план проверки должен быть составлен аудитором так, чтобы он предусматривал:

• приобретение знаний о деятельности клиента, принятой им учетной политики и системы внутреннего контроля;
• установление ожидаемого доверия к внутреннему аудиту;
• получение правильного представления об объеме услуг и оценка их трудоемкости;
• подбор специалистов для проведения аудита и оценка степени их независимости от клиента;
• получение достоверной информации об особенностях бизнеса клиента;
• оценка аудиторского риска;
• составление программы аудита и бюджета рабочего времени.

Наряду с составлением общего плана  аудитор должен разработать и  документально оформить программу, определяющую характер, сроки и объем  запланированных процедур аудита, требующихся  для того, чтобы выполнить полный план. Она представляет собой серию инструкций для помощников аудитора, вовлеченных в аудит, а также средство контроля за качеством выполнения работ.

Специфика предприятия, объем и  сложность работы по его проверки каждый раз требует определения  четкой последовательности шагов при проведения аудита и правильного распределения между аудиторами, если проверку проводят несколько специалистов. С этой целью руководителем бригады составляется программа проверки, в которой указывается:

• цель аудита;
• основные участники работы предприятия и объекты учета, подлежащие проверки;
• характер проверки;
• закрепление обязанностей за членами группы;
• предполагаемая продолжительность проверки.

Цель аудита имеет важнейшее значение, поскольку она сразу знакомит клиента с тем, зачем аудитор пришел на предприятие и какую пользу может принести проводимая им проверка. Поэтому подробно следует указать, что аудит ставит своей целью на сбор отрицательных факторов, не накопление компрометирующего материала, а выявление недочетов в бухгалтерской и вообще экономической работе и внесение конкретных предложений по устранению имеющихся недостатков и недопущение их в дальнейшем.

Это позволяет установить, достаточно доверительное отношение с клиентом и получить доступ к необходимой  информации.

Целями аудита, кроме названой, может быть:

• экспертиза оценки состояния бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля;
• подтверждение данных проспекта эмиссий акций и других ценных бумаг;
• анализ показателей финансовой отчетности и разработка предложений по укреплению рыночной устойчивости предприятия;
• консультирование по вопросам, интересующим клиента, и др.

Одна из основных целей – оценка аудиторского риска и составление  аудиторских процедур, необходимых  для снижения его до допустимого  низкого уровня.

В качестве примера ниже приведены ключевые процедуры программы аудиторской проверки по блоку «Основные средства, нематериальные активы и инвестиции»:

1. Сверка данных по балансу с Главной книгой на начало и конец проверяемого периода;
2. Сверка сальдо и оборотов по Главной книге с данными аналитического учета;
3. Проверка места хранения и эксплуатации основных средств (ОС).
4. Контроль правильности на получение ОС в соответствие с установленным порядком, проверка соблюдения критериев отнесения предметов в состав ОС.
5. Проверка своевременности оприходования ОС и нематериальных активов (НМА). Контроль наличия актов, их приемки, ввода в эксплуатацию, перемещения в нутрии предприятия.
6. Обзор инвентарных карточек ОС, сверка заполнения полноты в них данных, отражающие технические характеристики ОС, цену и количество.
7. Проверка документального оформления списания и продажи ОС, нематериальных активов и соответствие бухгалтерских записей по этим операциям установленному порядку.
8. Контроль забалансового учета ОС (принятых в арендное пользование, на ответственное хранение).
9. Обзор договоров по долгосрочной финансовой аренде.
10. Определение бухгалтерских записей по долгосрочной финансовой аренде и их соответствие условленному порядку.
11. Проверка правильности оценки ОС, изготовленных предприятием для собственных нужд (по сумме фактических затрат на их изготовление).
12. Определение бухгалтерских записей по учету оборудование к установке и их соответствию принятому порядку.
13. Обзор актов инвентаризации и проверка полноты охвата объектов инвентаризации (сверка сумм проинвентаризованных ОС с данными Главной книги на дату инвентаризации).
14. Изучение итоговых документов инвентаризации (сличительной ведомости, решение инвентаризационной комиссии и др.). Сверка правильности отражения недостач и излишков на счетах бухгалтерского учета.
15. Проверка системы контроля клиента по сохранности ОС. Обзор наличие договоров материальной ответственности с материально ответственными лицами по организации хранения ОС в местах хранения и эксплуатации.
16. Изучение порядка проведения переоценки ОС, ее документального оформления и правильности отражения результатов переоценки на счет бухгалтерского учета.
17. Определение правильности группировки ОС и НМА по видам и порядок применение норм амортизационных отчислений по данным группам.
18. Проверка правильности применения норм ускоренной амортизации ОС и НМА, наличие решение правления (дирекции) по этому вопросу.
19. Контроль правильности начисления износа по нематериальным активам, рассчитанного исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования (не более 10 лет) в соответствие с решением правления (дирекции).
20. Проверка правильности отражения износа по ОС и нематериальным активам на счетах бухгалтерского учета.
21. Контроль правильности начисления износа на арендуемые ОС (у арендатора).

 

 

 

 

 

2. Оценка аудиторского риска и система внутреннего контроля.

 

Аудитор должен получить представление  о системе учета и внутреннего  контроля, достаточное для планирование аудита и разработки эффективного подхода  к нему. При этом нужно использовать профессиональное суждение для оценки аудиторского риска и составления аудиторских процедур, необходимых для снижения до допустимо низкого уровня.

Различают следующие виды и компоненты аудиторского риска:

а) приемлемый риск – субъективно установленный уровень риска, который готов взять на себя аудитор, состоящий в том, что в финансовой отчетности будут обнаружены существенные погрешности уже после завершения аудита и представления положительного аудиторского заключения. Он включает в себя три компонента: неотъемлемый риск, риск внутреннего контроля и риск не обнаружения;

б) неотъемлемый (или собственный) риск – это подверженность финансовой отчетности существенным погрешностям при условии отсутствия внутреннего контроля;

в) риск внутреннего контроля – это риск, который заключается в том, что ошибки в остатках счетов или видах операций могут быть существенными в отдельности или в совокупности с другими ошибками до выявления или исправления с помощью систем учета и внутреннего контроля. Иными словами, это риск, связанный с тем, что системы учета и внутреннего контроля своевременно не предупредили о возникновения ошибки или не обнаружили ее;

г) риск не обнаружения – это риск, который заключается в том, что процедуры проверки на существенность не позволяет обнаружить искажения, существующие в остатках счетов или видах операций и которые может быть существенным, превышающим допустимую величину, если такие ошибки имеются. Иными словами риск не обнаружения – риск, что ошибки, пропущенные системой внутреннего контроля, не будут обнаружены аудитором.

Неотъемлемый риск и риск внутреннего  контроля существуют независимо от процедур аудиторской выборки. Поэтому аудитор  особое внимание обращает на риск не обнаружения, возникающий как из-за неточностей, связанных с выборкой (риск выборки), так из-за факторов, отличающихся от выборки (не выборочный риск, т.е. несоответствующие процедуры, не правильная интерпретация доказательств и др.). Сталкиваясь с риском выборки, аудитор должен обеспечить достаточную достоверность аудиторских свидетельств. Чем выше аудиторская гарантия финансовой отчетности, тем крупнее должна быть величина выборки. Допустимая ошибка представляет собой максимальную ошибку в совокупности, которую аудитор желал бы признать и в тоже время установить, что результат выборки достоверен и достиг его задачи аудирования.

Допустимая ошибка с  предварительным суждением аудитора о материальности. Аудитор также должен изучить качественные аспекты ошибок, а затем, оценив результаты выборки, составить заключения с необходимыми аудиторскими доказательствами.

В ходе аудита финансовой отчетности аудитор применяет только те методики и процедуры бухгалтерского учета, которые имеют отношение к утверждениям финансовой отчетности. Понимание соответствующих аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска и внутреннего контроля вместе с рассмотрением других обстоятельств дают возможность аудитору:

1. установить виды потенциальных существенных искажений, которые могут встретиться в финансовых отчетах;
2. учесть факторы, которые влияют на риск появления существенных искажений;
3. разработать соответствующие аудиторские процедуры.

Совершенствую аудиторский подход, аудитор учитывает предварительную  оценку риска внутреннего контроля (вместе с оценкой неотъемлемого  риска), чтобы определить приемлемый риск не обнаружений для утверждений финансовых отчетов, характер, сроки и масштаб процедур проверки на существенность этих утверждений.

Уровень риска не обнаружения непосредственно  связан с аудиторскими процедурами  проверки на существенность. Оценка аудиторского риска внутреннего контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска влияет на характер, сроки и масштаб аудиторских процедур, выполняемых с целью уменьшить риск до приемлемого низкого уровня. Определенный риск не обнаружения, вероятно, будит присутствовать всегда, даже если аудитору должен проверит 100% сальдо счета или вида операций, потому что большая часть аудиторских доказательств носит скорее убедительный характер, чем заключительный.

Существует обратная зависимость  между риском не обнаружением, комбинированным уровнем неотъемлемого риска и риском внутреннего контроля. Например, если неотъемлемый риск и риск внутреннего контроля высокие, то приемлемый уровень риска не обнаружения должен быть низким, чтобы уменьшить аудиторский риск до допустимого низкого уровня. С другой стороны, если неотъемлемый риск и риск внутреннего контроля низкие, то аудитор может применить более высокий риск не обнаружения и тем самым уменьшить аудиторский риск до допустимо низкого уровня.

1. Неотъемлемый риск.

При разработке общего плана аудиторской  проверки аудитор должен оценить  неотъемлемый риск на уровне финансовой отчетности. Аудитор должен сопоставить  такую оценку с существенным сальдо счетов и видами операций или, в противном  случае, предположить, что неотъемлемый риск является высоким. Оценивая уровень неотъемлемого риска, аудитор, должен определить ряд факторов, таких, например, как:

а) на уровне финансовой отчетности:

• Честность руководства;
• Опыт и значения руководства, а также изменения в его составе за определенный период, так как неопытность руководства может повлиять на подготовку финансовых отчетов хозяйствующего субъекта;
• Неординарные нагрузки (давление) на руководство, например, в силу обстоятельств, которые предрасполагают предприятие к искажению отчетности, таких, как значительное количество неудач, испытываемых отраслью, или нехватка капитала;
• Характер бизнеса (деятельности) хозяйствующего субъекта;
• Обстоятельства, влияющие на отрасль, к которой относится хозяйствующий субъект (конкуренция и т.д.);

б) на уровне сальдо счета и виды операций:

• Счета финансовых отчетов, которые могут быть подвержены искажениям, например, счета, подвергшиеся ранее корректировки или те, которые связаны точными учетами предварительными оценками;
• Сложность основных операций и других операций, требующих привлечение экспертов;
• Подверженность активным убыткам или незаконному присвоению;
• Завершение неординарных и сложных операций, особенно в конце периода;
• Операции, не подлежащие обычной обработке.

2. Система учета и внутреннего контроля.

Внутренний контроль, имеющее отношение  к системе учета, осуществляется следующим образом:

• Санкционирование операций осуществляется в соответствии с общим и специальным разрешением руководства;
• Все операции сразу записываются в виде точной суммы в соответствующих счетах и в должный срок, чтобы дать возможность подготовить финансовые отчеты в соответствие с установленными принципами представления отчетности;
• Доступ к активам и записям возможен только с разрешения руководства;
• Записанные активы сравниваются с имеющимися в наличие активами через определенные промежутки времени, а относительно всех расхождений принимаются соответствующие меры.

3. Риск внутреннего контроля

Предварительная оценка риска внутреннего  контроля является оценкой эффективности  систем учета и внутреннего контроля хозяйствующего субъекта, направленных на предотвращение, выявление и исправление существенных искажений. Определенный риск внутреннего контроля всегда будет присутствовать из-за неотъемлемых ограничений, свойственных любой системе учета и внутреннего контроля.