Проверка достоверности учета производства и реализации готовой продукции

    Нормативный метод учета используют, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством  разнообразной и сложной продукции. В этом случае отдельные виды затрат на производство учитываются по текущим нормам; обособленно ведется оперативный учет отклонений фактических затрат от норм с указанием места их возникновения, причин и виновников; фиксируются изменения текущих норм в результате внедрения организационно–технических мероприятий и определяется влияние этих изменений на себестоимость продукции. В итоге фактическая себестоимость продукции (Зф) исчисляется по формуле:

    Зф = Зн + О + И,

    где Зн – затраты по текущим нормам;

    О – величина отклонений от них;

    И – изменения норм.

    При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ. Под ним понимаются продукция, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспериментальные работы. При изготовлении продукции с длительным процессом производства заказы выдаются не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие собой законченные конструкции. Для учета затрат на каждый заказ открывается отдельный аналитический счет с указанием шифра заказа. Учет прямых затрат по отдельным заказам ведется на основании первичных документов, отражающих выработку, расход материалов и т.п., с обязательным указанием соответствующего шифра заказа. Косвенные расходы распределяются между отдельными заказами условно принятым в данном производстве или отрасли способом. Все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания заказа. При частичном выполнении заказов и их сдаче выпуск оценивается по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в их конструкции, технологии, условий производства. К недостаткам данного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции следует отнести отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат, сложность и громоздкость инвентаризации незавершенного производства.

    Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяется в производствах с комплексным использованием сырья, а также в таких отраслях массового и крупносерийного производства, где обрабатываемое сырье и материалы проходят последовательно несколько фаз обработки (переделов). Различаются бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода. В первом случае учет затрат ведется по каждому переделу. В бухгалтерских документах движение полуфабрикатов не отражается, их движение от одного передела к другому контролируется по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведется в цехах. Себестоимость конечного изделия составляет сумму затрат всех переделов. Себестоимость же продукции в промежуточных переделах не исчисляется. Во втором случае движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляется бухгалтерскими записями и себестоимость полуфабрикатов калькулируется после каждого передела.

    Простой метод учета затрат и калькулирования  себестоимости продукции применяется в организациях с ограниченной номенклатурой продукции, где нет незавершенного производства или оно незначительно. Примером может служить угольная промышленность, в которой производственная себестоимость одной тонны угля исчисляется делением затрат на количество угля, выданного на поверхность; при этом уголь, оставшийся в шахте, в расчет не принимается.

    Если  в ходе проверки установлено, что  применяемый метод учета затрат на практике не соответствует методу, установленному учетной политикой организации, то аудиторы должны зафиксировать данное отклонение в рабочих документах. Затем аудитором оценивается соблюдение организацией основных принципов учета и распределения расходов по счетам учета  производственных затрат.

    1. По дебету счетов учета расходов организации отражаются фактически произведенные расходы независимо от их оплаты. В данном случае важен факт использования ресурса независимо от того, оплачена ли ценность или по расчетам числится кредиторская задолженность. Такой подход позволяет обеспечить достоверность бухгалтерских данных о себестоимости изготовления продукции. Даже если ценность получена бесплатно, то ее потребление в технологическом производстве обязывает организацию для обеспечения воспроизводства в дальнейшем включить в состав себестоимости продукции рыночную оценку данной ценности.

    2. На счета издержек производства  могут быть отнесены только  текущие затраты организации.  В первую очередь речь идет  о том, что организация должна  выделять в учете капитальные  затраты, перенос стоимости которых на издержки производства и обращения производится через амортизационные отчисления (п. 6 ст. 8 Закона о бухгалтерском учете, п. 11 Положения по ведению бухгалтерского учета).

    Кроме того, необходимо проверить, чтобы расходы, относящиеся к будущим периодам, учитывались в составе текущих расходов отчетного периода и отражались на счетах учета производственных затрат только в той части, в которой они относятся к текущему периоду. К таким расходам относятся расходы на страхование, лицензирование, роялти, покупку программных продуктов, на которые организация получила права пользования и др.

    3. На счетах учета производственных  затрат должны отражаться все  расходы, связанные с ведением  обычных видов деятельности. В  настоящее время порядок учета  текущих расходов, формирующих себестоимость продукции отчетного периода, предусматривает, что бухгалтер на основании первичных учетных документов должен четко выявлять все расходы, имеющие непосредственное отношение к процессу изготовления и реализации продукции (в том числе и управленческие). Такие расходы в полном объеме отражаются в составе расходов от обычных видов деятельности на соответствующих счетах учета производственных затрат вне зависимости от того, как этот расход учитывается в целях налогообложения.

    Письмом Минфина от 29.04.2002 3 16-00-13/3 определена необходимость формирования объективного показателя, который зависит не от  содержания нормативных актов, а  от состава и размеров учтенных фактических  затрат на производство продукции (работ, услуг), исходя из особенностей технологического процесса, структуры производства, местонахождения хозяйствующего субъекта и прочих факторов, влияющих на размер и перечень расходов. Так, например, ошибочно за счет «чистой прибыли» или прочих расходов производятся выплаты тринадцатой зарплаты, доплаты за профессиональное мастерство или расходы на обеспечение льготного коллективного питания, предусмотренных коллективным договором, и др.

    4. Расходы должны отражаться в  учете в пределах нормативов  расходов, установленных предприятием (например, рецептуры, нормативов отпуска сырья и материалов в производство и др.).

    5. При отражении в учете затрат, произведенных организациями, занимающимися производством продукции, они должны быть обоснованно разделены на прямые, общепроизводственные, общехозяйственные и расходы на продажу.

    Прямые  расходы – это расходы, которые  непосредственно относятся к  определенному технологическому процессу изготовления конкретной продукции. Прямые расходы в крупных организациях могут относиться к нескольким видам производств:

    - прямые расходы основного производства  – расходы, возникающие непосредственно  в технологическом процессе производства  конкретного вида продукции (расходы,  связанные с выпуском продукции, выполнением работ, оказанием услуг, без учета расходов вспомогательных производств, косвенных расходов, связанных с управлением и обслуживанием основного производства, и потерь от брака); учет таких расходов должен вестись на сч. 20 «Основное производство».

    - прямые расходы вспомогательного  производства – затраты производств,  которые являются вспомогательными  для основного производства (т.е.  обеспечивают непосредственно ведение  технологического процесса), это  подразделения по ремонту, обеспечению транспортом, котельная, цех по изготовлению инструмента, запчастей, подразделение по возведению временных нетитульных сооружений). Учет расходов должен вестись на сч. 23 «Вспомогательное производство»;

    - прямые расходы обслуживающего  производства – это расходы подразделений, деятельность которых не связана с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), которые не являются целью создания данного предприятия. Это могут быть затраты: ЖКХ (на эксплуатацию жилых домов, общежитий, прачечных бань и т.п.); пошивочных и других мастерских бытового обслуживания; столовых и буфетов; детских дошкольных учреждений (сады, ясли); домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного и культурно-просветительного назначения. Учет таких расходов должен вестись на сч. 29 «Обслуживающие производства».

    Общепроизводственные  расходы – это расходы, возникновение  которых обусловлено необходимостью обеспечить деятельность основного  и вспомогательного производств  организации. Они относятся не к  выпуску конкретной продукции, а к функционированию единицы производства в целом. Это могут быть:

• расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, ремонт основных средств и иного имущества, используемого в производстве (ремонтная служба цеха при отсутствии отдельно выделенного ремонтного производства);
• амортизационные отчисления по основным средствам и иному имуществу, используемому в производстве нескольких видов продукции;
• расходы на страхование указанного имущества;
• расходы на отопление, освещение и содержание производственных помещений;
• арендная плата за помещения, машины, оборудование и др., используемые в производстве;
• оплата труда работников, занятых обслуживанием производства, и другие аналогичные по назначению расходы.

    Общехозяйственные (или управленческие) расходы – это расходы для нужд управления, т.е. не связанные непосредственно с производственным процессом: на содержание административно-управленческого персонала, осуществляющего общее руководство деятельностью организации, и общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом; амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещение общехозяйственного назначения; расходы на оплату информационных услуг, представительские расходы и пр.

    Расходы на продажу – это расходы,  связанные со сбытом продукции (работ, услуг):

• расходы на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции;
• расходы на доставку продукции до станции (пристани) отправления, погрузку в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства;
• комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям;
• на содержание помещений для хранения  продукции в местах ее продажи и оплате труда продавцов, рекламу, представительские расходы, другие аналогичные по назначению расходы;
• на продажу приобретенных с целью дальнейшей перепродажи товаров.

    Указанные расходы должны учитываться на сч. 44 «Расходы на продажу».

    Параллельно аудитором оценивается организация аналитического учета издержек предприятия. По счетам учета издержек производства степень детализации аналитического учета должна давать возможность выделять информацию, представленную в табл. 2.

      Таблица 2

      Детализация расходов организации