Офшорный бизнес как способ повышения рентабельности ВЭД

В соответствии с налоговым законодатель­ством иностранные субъекты предпринимательской деятельно­сти, не осуществляющие предпринимательской деятельности или не имеющие имущества на территории Российской Феде­рации, не являются плательщиками российских налогов.

Так, в соответствии с п. 1.2 Инструкции ГНС РФ № 34 «О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц» плательщиками налога на прибыль являются иностранные юридические лица, которые осуществляют предпринимательс­кую деятельность на территории Российской Федерации через постоянные представительства; в соответствии с п. 4 Инструк­ции ГНС РФ № 39 объектами налогообложения по НДС явля­ются обороты по реализации на территории Российской Феде­рации товаров, выполненных работ и оказанных услуг, и това­ры, ввозимые на территорию Российской Федерации. В соот­ветствии с п. 1 Инструкции ГНС РФ № 33 плательщиками на­лога на имущество являются компании, фирмы, любые другие организации (включая полные товарищества), образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, меж­дународные организаций и объединения, а также их обособ­ленные подразделения, имеющие имущество на территории Российской Федерации и т.д.

Таким образом, основным требованием к зарубежным оф­фшорным компаниям является факт их регистрации вне терри­тории РФ и отсутствие деятельности на территории РФ.

Действующее российское законодательство и законодатель­ства большинства иностранных государств не запрещает гражданам РФ учреждать на территории иностранных государств юридические лица, осуществлять на территории иностранного государства предпринимательскую деятельность, обладать пра­вом собственности на имущество, находящееся на территории иностранного государства.

Теоретически любой гражданин РФ вправе учредить на тер­ритории иностранного государства, предоставляющего макси­мальные налоговые льготы, юридическое лицо, из сделок с рос­сийскими партнерами получить необлагаемую налогами прибыль и, практически не уплачивая налогов, распорядиться ею. При­чем современные информационные технологии позволяют осу­ществлять управление компанией, ее банковскими счетами, не выходя из офиса, находящегося, например, в Москве.

Практически же такая деятельность российского предпри­нимателя существенно ограничена законодатель­ством о валютном регулировании и валютном контроле. Так, в соответствии со ст.6 и п.10 ст.1 Закона РФ «О валютном регули­ровании и валютном контроле» от 9 октября 1992 года прямые инвестиции (вложения в уставный капитал предприятия с це­лью извлечения дохода и получения прав на участие в управле­нии предприятием); портфельные инвестиции (приобретение ценных бумаг); переводы в оплату права собственности на зда­ния, сооружения и иное имущество, включая землю и ее не­дра, относимое по законодательству страны его местонахожде­ния к недвижимому имуществу, а также иных прав на недви­жимость; предоставление и получение отсрочки платежа на срок более 90 дней по экспорту и импорту товаров, работ и услуг; предоставление и получение финансовых кредитов на срок бо­лее 90 дней; а также все валютные операции, не являющиеся текущими валютными операциями резиденты РФ не вправе со­вершать без соответствующего разрешения (лицензии ЦБ РФ). В соответствии с п. 4 ст. 2 Закона РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» сделки, заключенные в нарушение положений данного закона, являются недействительными. Лица, совершившие такие сделки, несут уголовную, административ­ную и иную ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Необходимо также отметить, что в настоящее время конт­роль за переводом валютных средств организациям — резидентам государств, являющихся оффшорными зонами (или имею­щих на своей территории оффшорные зоны), значительно усилен.

Таким образом, даже начальные действия налогового оп­тимизатора — учреждение зарубежной оффшорной компании могут вызвать серьезное противодействие со стороны государ­ства. Любые попытки обхода действующего порядка перевода валютных средств за рубеж (вывоз наличной валюты для опла­ты первоначальных взносов в оффшорную компанию под видом личных средств, для туристической поездки и т.п.) без лицензии ЦБ РФ изначально незаконны. При выявлении факта незакон­ного учреждения компании органы валютного контроля вправе в судебном порядке взыскать все полученное в результате де­ятельности данной компании.

А какая система используется в России? В Российской Феде­рации не предусмотрено «автоматического» устранения двойно­го налогообложения. Оно производится только при наличии со­глашений об устранении двойного налогообложения. Эти согла­шения предусматривают либо «налоговый кредит», либо принцип «освобождения». К примеру, в соглашении Россия — Ирландия за­фиксирован принцип налогового кредита, а в российско-кипрс­ком договоре содержится принцип налогового освобождения. Вообще необходимо каждый раз тщательно анализировать со­ответствующие статьи налоговых соглашений.

Отсюда следует ряд практических выводов, ко­торые необходимо учитывать российским предпринимателям при планировании финансовых связей с дочерней фирмой за рубежом.

С доходов, полученных, в иностранном государстве, взимаются:

• налог на прибыль;

• налог на распределенные дивиденды, полученные в стране источника доходов, или налог на вывоз доходов из страны ис­точника (налог «у источника»);

• подоходный налог в стране фирмы — получателя доходов.

Аналогичная картина возникает и при переводе доходов в дру­гой форме — в виде банковского процента, арендной платы или перечислений типа роялти. При этом налоги на арендную плату и платежи роялти могут быть пропорционально понижены или устранены полностью, если законодательством предусмотрено устранение двойного налогообложения на зарубежные доходы и (или) имеются налоговые соглашения, которые определяют льготные ставки налога «у источника». В налоговых соглашени­ях ставка налогов «у источника» указывается для всех основных видов доходов. Следует учитывать, что иногда применяется «пла­вающая» шкала этого налога в зависимости от определенных ус­ловий, например, размера долевого участия в компании.

Итак, основными налоговыми потерями в международных корпорациях являются налоги на прибыль зарубежных фирм, ставка которых может достигать 40—50%, а также налоги на до­ходы «у источника». Соответственно методы снижения налого­вых потерь подразделяются на две основные группы: способы снижения налогов на прибыль и способы уменьшения потерь при вывозе доходов и других операций подобного характера. Вместе с тем существуют методы налогового планирования, которые направлены на снижение каждого из обоих видов налогов.

Итак, один из наиболее очевидных методов снижения налоговых потерь — размещение дочерних фирм в странах с относи­тельно низким уровнем налогообложения прибыли, например в «налоговых гаванях». Но на практике этим приемом воспользо­ваться можно не всегда, поскольку выбор места размещения до­черней фирмы определяется целым комплексом факторов. Осо­бенно это касается «профильных» фирм, производящих какие-либо товары или услуги. Для них решающее значение могут иметь: наличие требуемого персонала, близость к основным рынкам сбыта, транспортные условия, организационные факторы и т.п. В такой ситуации приоритет должен быть отдан методам, обеспечивающим снижение налоговых затрат при вывозе и репатриировании доходов. В деловой практике разработаны эф­фективные процедуры уменьшения этих потерь.

Речь идет об использовании особых транзитных (conduit) ком­паний. Обычно для размещения таких компаний подбираются либо страны с благоприятными налоговыми соглашениями меж­ду двумя данными государствами, либо юрисдикции, обладаю­щие универсальной сетью таких соглашений. Кроме того, для промежуточных компаний предоставляются специальные нало­говые льготы.

Для создания международных каналов по переводу финансо­во-инвестиционных ресурсов используются специализирован­ные холдинговые, финансовые и лицензионные компании. Они позволяют значительно снизить издержки, возникающие при переводе капиталов из одной страны в другую. Основой большин­ства «транзитных» схем является создание промежуточных хол­дингов.

С помощью посреднической холдинговой компании осуществ­ляется перевод учредительных капиталов и дивидендов между материнской фирмой и ее дочерними предприятиями. В налоговом планировании за­рубежной деятельности с использованием холдинговых фирм накоплен большой международный опыт.

Дочерние холдинговые фирмы обычно создаются в тех стра­нах, где условия репатриирования и международного перевода капитала между юридическими лицами в форме дивидендов, банковских процентов и платежей роялти наиболее благоприят­ны. Число таких стран ограничено. Как уже отмечалось, к ним относятся: Бельгия, Нидерланды, Швейцария, Австрия, Люксем­бург, Дания, а также некоторые «налоговые гавани». Во всех «хол­динговых» юрисдикциях налог «у источника» на перевод дохода значительно ниже, чем в других развитых странах, где его став­ка достигает 30% и выше. Вместе с тем характер и степень нало­говых льгот, которыми пользуются холдинговые компании в различных традиционных «холдинговых» юрисдикциях, неодинаковы.

При выборе оптимального варианта корпоративной схемы, обеспечивающей снижение налоговых потерь, компании необ­ходимо проанализировать:

-  условия двусторонних налоговых соглашений об устране­нии двойного налогообложения;

- систему компенсации зарубежных налогов во всех участву­ющих юрисдикциях;

-  льготы, предоставляемые «промежуточным» компаниям при проведении намечаемых деловых операций.

Таким образом, налоги на зарубежные доходы и механизм их компенсации государством следует изучить вдоль всей цепочки — от дочерней компании в стране источника доходов, на промежуточных этапах в странах дочерних посреднических фирм, где они накапливаются, и до материнской страны или территории, где их предполагается реинвестировать. Должны быть рассмот­рены все возможные альтернативные схемы построения холдин­говой структуры, после чего необходимо выбрать оптимальный вариант.

В простейшем случае структура с промежуточным элементом выглядит следующим образом. Предположим, что основные ка­питаловложения планируется произвести в США путем создания дочерних фирм. Однако доходы от дочерних фирм предполага­ется инвестировать не в США, а в другой стране. Для этого со­здается холдинговая или финансовая компания в благоприят­ной налоговой юрисдикции. Ей передаются акции дочерних предприятий и другие активы в США. Доходы из США перево­дятся в адрес этой фирмы в форме дивидендов, процентов за кре­дит или платежей роялти. В дальнейшем они могут быть распре­делены между другими дочерними фирмами, вложены в недви­жимость, переведены в «налоговую гавань» или репатриированы.

В качестве промежуточной компании наиболее часто используются холдинговые фирмы, которые способствуют снижению потерь при международном переводе доходов в форме дивиден­дов. Наряду с ними в деловой практике применяются посредни­ческие финансовые и лицензионные фирмы. Финансовые фир­мы служат для снижения потерь при переводе банковских процентов, а лицензионные — для проведения платежей типа роялти. В некоторых странах все три функции могут быть объе­динены в одном юридическом лице. Юрисдикции, избираемые для холдинговых фирм, обычно используются и для создания финансовых и лицензионных дочерних компаний.

Существуют и иные способы устранения налога «у источни­ка». Например, в некоторых случаях дочернее предприятие мо­жет функционировать как представительство. Репатриирование дохода представительства не во всех странах подвергается на­логу «у источника» (или для него существует специальная став­ка). В частности, в России чистая прибыль представительства считается полностью «очищенной» от налогов. А если бы диви­денд или долевой доход переводился от лица дочерней фирмы, то фирма должна была бы уплатить налог «у источника».

При применении российского оффшора в схемах налоговой оптимизации необходимо учитывать, что с момента введения в действие части первой Налогового кодекса РФ (с 1 января 1999 г.) порядок регулирования налоговых отношений (в том числе и в оффшорных зонах) претерпел существенные изменения.

Закон РФ «О закрытом административно-территориальном образовании» от 14 июля 1992 г. № 3297-1 (в редакции Феде­рального закона «О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации 6 закрытых административно-террито­риальных образованиях» от 2 апреля 1999 г. № 67-ФЗ) не содер­жит прямой нормы, делегирующей органам местного самоуп­равления ЗАТО полномочия на установление дополнительных льгот по федеральным и региональным налогам сверх льгот, установленных федеральным и региональным законодательством:

— Такое право не следует из положений ч. 2 п. 1 ст. 5 «в доходы бюджета закрытого административно - территориального образования зачисляются все налоги и другие поступле­ния с его территории», так как данная норма регулирует осо­бенности определения только одного из элементов налогового обязательства — порядка уплаты налога. Прочие элементы налога: объект налогообложения; налоговая база; налоговый пери­од; налоговая ставка; порядок исчисления налога; налоговые льготы, данной нормой не изменяются.

— Положения ч. 3 п. 1 ст. 5 Закона РФ «О закрытом административно-территориальном образовании», устанавливающие, что «дополнительные льготы по налогам и сборам предостав­ляются соответствующими органами местного самоуправ­ления организациям, зарегистрированным в качестве налого­плательщиков в налоговых органах закрытых административ­но-территориальных образований, в соответствии с настоя­щим Законом. Право на получение указанных льгот имеют орга­низации, имеющие...», определяют лишь круг налогоплательщи­ков, которым могут быть предоставлены дополнительные нало­говые льготы.

Так как ч. 3 п. 1 ст. 5 Закона РФ «О закрытом администра­тивно-территориальном образовании» прямо не определяет, по каким налогам предоставляются дополнительные налоговые льготы, в данном случае применению подлежат общие нормы налогового законодательства — налоговые льготы могут быть предоставлены только по тем налогам, регулирование которых относится к компетенции органов местного самоуправления ЗАТО (то есть только по местным налогам).

При решении вопроса о том, какие дополнительные на­логовые льготы подразумеваются ч. 3 п. 1 ст. 5 Закона РФ «О закрытом административно-территориальном образовании», не­обходимо учитывать, что в соответствии с п. 5 ст. 1 Налогового кодекса органы местного самоуправления устанавливают мест­ные налоги с учетом положений Налогового кодекса РФ (до введения в действие части второй Налогового кодекса - поло­жений ст. 21 Закона РФ «Об основах налоговой системы» и феде­ральных законов о конкретных видах налогов). То есть, напри­мер, если федеральным законом определены максимальные или минимальные ставки отдельных местных налогов, нормативные акты органов местного самоуправления не могут устанавливать ставки, выходящие за пределы, установленные федеральным законодательством.