Международные стандарты регулирования инвестиций

Введение

Переход России к рыночной экономике вызвал необходимость  реформирования системы бухгалтерского учета в стране. Процесс реформирования связан с расширением деловых  связей России в мировом хозяйстве  и растущей актуальностью общего понимания данных российской финансовой отчетности иностранными пользователями.

Международные стандарты  финансовой отчетности (МСФО) ведут  свою историю с 1973 года, когда в Лондоне крупнейшими и известнейшими специалистами в области финансового учета было решено создать инструментарий для подготовки финансовой отчетности, единый и понятный для мирового экономического сообщества.

На данный момент уже выпущено 37 (для сравнения в ГААП США  – 159) стандартов старой и новой платформы (IAS (International Accounting Standards)) – старая платформа, они были выпущены до 2001 года – их 29; IFRS (International Financial Reporting Standards) – новая платформа, после 2001 года, – их 8.

Учет инвестиций регулируется МСФО 40 «Инвестиционное имущество», МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании» и МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании».

МСФО 40 «Инвестиционное имущество» должен применяться организацией для учета объектов основных средств, находящихся в процессе строительства или разработки и предназначенных для получения дохода в будущем. МСФО 40 применяется также к основным средствам, реконструируемым с целью дальнейшего использования в качестве инвестиционной собственности. Организация, использующая метод учета по фактической стоимости для инвестиционной собственности в соответствии с требованиями МСФО 40 «Инвестиционная собственность», будет использовать также метод учета по фактической стоимости в соответствии с МСФО 16 «Основные средства». МСФО 40 «Инвестиционное имущество» применяется также к основным средствам, реконструируемым с целью дальнейшего использования в качестве инвестиционной собственности.

МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании» регулирует порядок учета инвестиций в дочерние компании, под которыми понимаются компании, находящиеся под контролем другой (материнской) компании. При этом контроль подразумевает способность управлять финансовой и операционной политикой предприятия с целью получения выгод от его деятельности.

В МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании» регламентируется учет инвестиций в ассоциированные компании, под которыми понимаются компании, на деятельность которых инвестор оказывает существенное влияние, но они не являются при этом ни дочерними, ни совместными компаниями.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

МСФО 40 «инвестиционное имущество»

Инвестиционное имущество – это недвижимое имущество, которым владеет организация (как собственник или арендатор по договору финансовой аренды) с целью сдачи в аренду или увеличения его стоимости, а не с целью использования в процессе производства и в административных целях, а также для продажи.

В российской практике основные средства, которые предназначены  исключительно для предоставления организацией за плату во временное  владение и пользование, учитываются  в составе доходных вложений в  материальные ценности.

Инвестиционная собственность  признается в качестве актива только когда существует вероятность того, что она в будущем принесет экономические выгоды и стоимость  инвестиционной собственности может  быть надежно оценена.

Первоначальная стоимость  объекта инвестиционной собственности  включает первоначальные затраты на приобретение и все напрямую связанные  с приобретением расходы. Стоимость  сооруженного объекта инвестиционной собственности определяется на момент завершения строительства или реконструкции. До момента завершения строительства  для учета объекта применяется  МСФО 16 «Основные средства».

Последующая оценка объекта  инвестиционной собственности осуществляется одним из способов:

1. учет по справедливой стоимости – после первоначального признания объектов в сумме затрат на их приобретение все объекты оцениваются по справедливой стоимости, которая отражает состояние рыночных цен на отчетную дату. Прибыль (убытки) от изменения справедливой стоимости отражаются в отчете о прибылях и убытках в периоде их возникновения;
2. учет по фактическим затратам на приобретение – инвестиционная собственность оценивается по фактической стоимости приобретения за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.

В процессе финансово-хозяйственной  деятельности может потребоваться  реклассификация инвестиционной собственности. Перевод объекта в инвестиционную собственность или вывод из ее состава осуществляется только в  случае изменения способа его  эксплуатации, подтвержденного следующими событиями:

• начало использования объекта в производственной деятельности – перевод объекта из инвестиционной собственности в состав основных средств;
• начало подготовки к продаже – перевод объекта из инвестиционной собственности в запасы;
• окончание использования в производственной деятельности – перевод объекта из основных средств в инвестиционную собственность;
• начало сдачи в операционную аренду – перевод объекта из запасов в инвестиционную собственность;
• окончание строительства или реконструкции – перевод объекта из собственности, находящейся в процессе строительства или реконструкции (основные средства), в инвестиционную собственность.

При переводе объекта, учитываемого по справедливой стоимости, из инвестиционной собственности в другие виды активов, этот объект начинает учитываться в  новом качестве по справедливой стоимости.

 

 

 

 

 

 

 

 

1) Классификация объектов инвестиционной деятельности

Таблица 1 – Классификация  объектов инвестиционной собственности.

Относятся к инвестиционной собственности	Не относятся к инвестиционной собственности
Земля, предназначенная для получения  дохода от повышения стоимости капитала	Возобновляемые  природные ресурсы, лесные угодья и  т.п.
Земля, назначение которой не определено	Недра, полезные ископаемые, другие невозобновляемые природные ресурсы (кроме земли)
Здания  и сооружения (собственные или  полученные в финансовую аренду), предоставляемые  в операционную аренду	Здания  и сооружения, предназначенные для  продажи, или незавершенные строительством объекты того же назначения
Незанятые здания и сооружения, предназначенные  для оперативной аренды или получения  дохода от повышения стоимости капитала	Незавершенное строительство зданий и сооружений или их реконструкция по поручению  третьих лиц, или предназначенных  для будущего использования в  качестве инвестиционной стоимости
Здания  и сооружения, использовавшиеся как  инвестиционная собственность, находящаяся  в реконструкции для последующего использования в тех же целях	Здания (сооружения), используемые в производстве, коммерческой или управленческой деятельности; реконструированные в тех же целях, предназначенные для выбытия, а  также занимаемые сотрудниками компании, независимо от размеров арендной платы  для пользования

Переклассификация объектов инвестиционной стоимости, то есть их включение в данную категорию  либо исключение из нее, производится по фактическому предназначению того или иного объекта имущества  организации.

Перевод объекта из инвестиционной собственности в объект для продажи производится с началом его реконструкции для подготовки к продаже. Но если принято решение о продаже объекта инвестиционной собственности без реконструкции, его продолжают числить в составе инвестиционной собственности вплоть до выбытия в результате продажи.

Объект включается в инвестиционную собственность:

• после завершения строительства или реконструкции;
• после окончания его применения в производстве, управлении, коммерческих операциях;
• после передачи в операционную аренду третьей стороне.

Объект исключается из инвестиционной собственности:

• с началом применения его в производстве, управлении или коммерческих операциях;
• с началом реконструкции как подготовительной предпродажной операции.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2) Признание и первоначальная оценка

В составе активов организации  признается инвестиционная собственность  как самостоятельный объект учета, когда имеется достаточная вероятность  поступления арендных платежей или  прироста стоимости капитала в соответствии с требованиями к инвестиционной собственности, а стоимость последней  может быть достоверно определена.

Первоначальная оценка инвестиционной собственности производится по себестоимости  ее приобретения или строительства, не исключая и строительства хозяйственным  способом.

Себестоимость приобретения инвестиционной стоимости включает цену объекта и прямые затраты  по сделке (юридические, консультационные услуги, регистрация и т.п.). Проценты за отсрочку платежа в себестоимость  не включаются, они включаются в  периодические расходы в течение  срока данного кредита. Объекты, построенные подрядчиками, оцениваются  в соответствии с ценой подрядного договора.

Себестоимость инвестиционной собственности, построенной хозяйственным  способом, определяется по сумме всех затрат на дату завершения строительства  объекта. Затраты на незавершенных  объектах учитываются, как и любые  другие затраты на капитальное строительство. Отдельный учет инвестиционной собственности  начинается с даты завершения строительства  и принятия объекта в эксплуатацию.

Стоимость сверхнормативного  расхода материалов и других ресурсов, потребленных при строительстве  или реконструкции объектов, не включается в их первоначальную стоимость. Расходы, связанные с вводом в эксплуатацию объекта инвестиционной собственности, не включаются в его себестоимость, за исключением тех расходов, которые  необходимы для приведения объекта  в рабочее состояние.

Последующие дополнительные расходы относятся на увеличение балансовой стоимости инвестиционной собственности, если они повышают доходность инвестиционной собственности.

3) Последующая оценка стоимости объектов инвестиционной собственности

МСБУ-40 «Инвестиции в недвижимость» разрешает применять для учета объектов инвестиционной собственности:

• справедливую стоимость, а ее изменения отражать в составе прибылей и убытков;
• первоначальную стоимость приобретения, при которой инвестиционная собственность отражается в балансе по остаточной стоимости, то есть за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения.

Применение для учета  первоначальной стоимости приобретения не исключает необходимости раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности справедливую стоимость инвестиционной собственности.

Таблица 2 – Основные характеристики моделей учета инвестиционной недвижимости

Показатель	Модель учета по справедливой стоимости	Модель учета по первоначальной стоимости
Первоначальная оценка	По фактическим затратам на приобретение
Последующая оценка и учет	Все объекты отражаются по справедливой стоимости, кроме исключительных случаев	Все объекты отражаются по первоначальной стоимости за вычетом накопленной  амортизации и накопленных убытков  от обесценения (модель учета по первоначальной стоимости по МСФО 16 «Основные средства»)
Отражение изменения справедливой стоимости	Прибыль (убыток) от изменения справедливой стоимости относится на чистую прибыль  или убыток за тот период, в котором  они возникли, т.е. отражается в отчете о прибылях и убытках
Амортизация	Амортизация не начисляется	Амортизация начисляется также  как по аналогичным основным средствам  по МСФО 16
Исключения	В исключительных случаях, когда не возможно определить справедливую стоимость для учета объектов инвестиционной недвижимости используется модель учет по первоначальной стоимости, ликвидационная стоимость принимается равной нулю
Обесценение	Положения МСФО 36 не применяются (они уже выполнены, поскольку применяется учет по справедливой стоимости)	Признаются  убытки от обесценения в соответствии с МСФО 16 и МСФО 36 «Обесценение активов», включаемые в отчет о прибылях и убытках
Дополнительное раскрытие	В исключительных случаях, когда организация отражает объект инвестиционной недвижимости, используя основной метод учета  МСФО 16, необходимо раскрывать дополнительную информацию, касающуюся разъяснения  причин невозможности учета по справедливой стоимости	В финансовой отчетности обязательно должна быть раскрыта информация о справедливой стоимости или причины, по которым  она не может быть определена