Формирование учетной политики для целей бухгалтерского учета и её использование в организациях оптовой торговли (на примере ООО «Компани

13. Прочие  расходы.

В учетной  политике в части учета издержек обращения необходимо закрепить  способ учета затрат по заготовке  и доставке товаров до центральных  складов, списания издержек обращения  на себестоимость продаж. При приобретении товаров в их фактическую себестоимость  включаются расходы по заготовке  и доставке товаров на склады (как  правило, большинство из них составляют транспортные расходы). Однако согласно п. 13 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" для всех торговых организаций  сделано исключение. Такие организации  могут затраты по заготовке и  доставке товаров до центральных  складов, производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу (издержек обращения). Таким образом, при формировании учетной политики организации торговли должны решить, как будут отражаться в их учете транспортные расходы  по заготовке и доставке товаров  до склада предприятия. Эти затраты  могут быть:

- либо  включены в покупную (продажную)  стоимость товаров (т.е. непосредственно  на счет 41 "Товары");

- либо  отнесены на счет 44, субсчет "Издержки  обращения".

В последнем  случае такого рода расходы списываются  в составе издержек обращения  на себестоимость продаж не в полной сумме, а только в части, приходящейся на реализованные товары. Расчет производится в следующем порядке:

а) суммируются  транспортные расходы, приходящиеся на остаток товаров на начало месяца и произведенные в отчетном месяце;

б) определяются выручка от продажи товаров, проданных  в отчетном месяце, и стоимость  остатка товаров на конец месяца;

в) исчисляется  средний процент издержек обращения  в общей стоимости товаров  путем деления суммы издержек обращения (пп. "а") на стоимость  реализованных и оставшихся товаров (пп. "б");

г) путем  умножения стоимости остатка  товаров на конец месяца на средний  процент указанных расходов устанавливается  их стоимость, относящаяся к остатку  товаров на конец месяца.

В учетной  политике ООО «Компания «Квантум»  предусмотрено, что затраты включаются в покупную стоимость товаров, так  как сумма таких затрат не существенна  по сравнению с общей себестоимостью товаров и деление затрат в разрезе проданных товаров и остатков на складе нецелесообразно.

На  счете 97 «Расходы будущих периодов»  организация отражает затраты на приобретение неисключительного права  на пользование программных средств. В целях ведения бухучета списание таких затрат на расходы текущих  периодов может осуществляться одним  из следующих способов:

- равномерно  в течение периода, к которому  эти расходы относятся;

- пропорционально  объему продукции (работ, услуг);

- иным  способом.

В данном случае целесообразно предусмотреть  метод равномерного списания.

В предыдущей главе диплома уже шла речь о том, что в целях исчисления налога на прибыль предусмотрены  два способа определения даты получения дохода (осуществления  расхода): по методу начисления либо кассовым методом. При этом последний вариант  доступен только тогда, когда сумма  выручки без учета налога на добавленную  стоимость в среднем за предыдущие четыре квартала составила не более  одного миллиона рублей за каждый квартал. В 2009 году фирма «Компания «Квантум»  значительно превышала данное ограничение, поэтому она не имеет право  вести учет по кассовому методу.

Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных  правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных  правовых актах по бухгалтерскому учету  и законодательством РФ о налогах  и сборах, состоит из постоянных и временных разниц. Их определение  регулируется ПБУ 18/02. Данное Положение  предусмотрено для ведения учета  организациями, которые являются налогоплательщиками  налога на прибыль. Однако субъектам  малого предпринимательства разрешается  не применять ПБУ 18/02. Поэтому для  упрощения учетных работ рекомендуется  в учетной политике «Компания  «Квантум» предусмотреть положение  о неприменении норм ПБУ 18/02.

В учетной  политике организации предусмотрено, что авансовые платежи по налогу на прибыль рассчитываются исходя из суммы авансового платежа за предыдущий квартал. Это обусловлено тем, что  организация не имеет резких колебаний  финансовых показателей, определяющих сумму налога на прибыль и расчет авансовых платежей, исходя из фактически полученной прибыли за истекший месяц  представляется нецелесообразным.

3. Практический опыт разработки  учетной политики

3.1 Разработка учетной политики  для целей прогнозирования деятельности  организации (в целях бухгалтерского учета)

Организация «Компания «Квантум» с момента  создания в 2008 году в учетной политике на 2008, а также на 2009 предусмотрело, что резервы по сомнительным долгам не создаются. Но по итогам 2009 года в  ходе проведения инвентаризации дебиторской  задолженности выяснилось, что ряд  покупателей не погасили свою задолженность  перед «Компанией «Квантум» согласно условиям договоров, что привело  в переплате в бюджет налога на прибыль. Это оказалось существенным ввиду того, налоговая нагрузка по налогу на прибыль была неравномерно распределена в течение года, и  это отрицательно повлияло на деятельность хозяйствующего субъекта.

Условиями договоров поставки было предусмотрено, что оплата товара производится следующим  образом:

30% от  суммы поставки товаров оплачивается  перед отгрузкой

70% оплачиваются  в течение 30 дней с момента  перехода права собственности  на товар.

Инвентаризация  же показала, что ряд покупателей  не оплатили оставшиеся 70% от общей  суммы долга, или же оплатили его  частично.

Общая сумма просроченной задолженности  на 31.12.2009 равна 4 035 600,00 рублей.

Резерв  по сомнительным долгам - самый популярный и эффективный в смысле налогового планирования резерв. Он дает возможность  равномерно сокращать свои налоговые  потери, получая таким образом  страховку от неисполнения покупателями обязательств по оплате товаров, услуг.

В связи  с этим для более равномерного учета расходов с начала налогового периода, а также увеличения расходов и, соответственно, снижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в ООО  «Компания «Квантум» остро встал  вопрос о создании резервов по сомнительным долгам.

Создавая  резервы, организация может также  временно сберечь свои оборотные  средства, так как благодаря резервам уплата части налоговых платежей переносится на более поздние  сроки.

Для принятия решения о создании резерва организация  намерена произвести ряд расчетов. Это нужно для того, чтобы закрепить  в учетной политике сам момент создания резерва, а также установить порядок, в соответствии с которым  она будет его формировать.

Резервы выгодно формировать в том  случае, когда расходы планируются  на конец года. Тогда ежемесячно можно уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму отчислений в  них. По расходам же, намеченным на начало года, резервы создавать нецелесообразно, так как из-за этого отодвинется  момент признания уже понесенных расходов на конец года.

Резервы по сомнительным долгам начисляются  в конце отчетного (налогового) периода, что установлено п. 3 ст. 266 НК РФ, согласно которому суммы отчислений в эти  резервы уменьшают налоговую  базу по налогу на прибыль. Например, организация, отчитывающаяся поквартально, вправе зарезервировать сумму на создание этих резервов 30 сентября, а организация, отчитывающаяся ежемесячно, - 31 августа.

Сомнительным  долгом признается любая задолженность  перед налогоплательщиком, возникшая  в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, если эта задолженность не погашена в срок, установленный договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (ст. 266 НК РФ).

Безнадежными  долгами (долгами, нереальными к  взысканию) признаются долги перед  налогоплательщиком, по которым истек  установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в  соответствии с гражданским законодательством  обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний  день отчетного (налогового) периода  инвентаризации дебиторской задолженности  и исчисляется следующим образом (рис. 1).

Рис. 1 Порядок создания резервов по сомнительным долгам

<*> Tсз - срок сомнительной задолженности.

При создании резерва по сомнительным долгам дебиторская  задолженность учитывается в  размерах, предъявленных продавцом  покупателю, в том числе с учетом налога на добавленную стоимость (Письмо Минфина России от 9 июля 2004 г. N 03-03-05/2/47 "О списании дебиторской задолженности").

Резерв  по сомнительным долгам, согласно п. 4 ст. 266 НК РФ, может быть использован  организацией лишь на покрытие убытков  от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном  НК РФ. То есть если фирма создает  резерв по сомнительным долгам, то расходы  по списанию безнадежных долгов осуществляются только за счет суммы созданного резерва.

Если  сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению  в состав внереализационных расходов (за счет чего налогоплательщик может  уменьшить платежи по налогу на прибыль) в тот день, когда появился очередной  безнадежный долг.

Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная организацией в отчетном периоде, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва  должна быть скорректирована на сумму  остатка резерва предыдущего  отчетного (налогового) периода. В Письме Минфина России от 12 июля 2004 г. N 03-03-05/3/55 указано, что неизрасходованная  сумма резерва по сомнительным долгам не приводит к образованию прибыли  в организации за отчетный год (за счет этого организация может  отсрочить уплату налога на прибыль).

Если  сумма вновь создаваемого по результатам  инвентаризации резерва меньше, чем  сумма остатка резерва предыдущего  отчетного (налогового) периода, разница  подлежит включению в состав внереализационных  доходов организации в текущем  отчетном (налоговом) периоде (что невыгодно  налогоплательщику в целях оптимизации  налога).

Если  сумма вновь создаваемого по результатам  инвентаризации резерва больше, чем  сумма остатка резерва предыдущего  отчетного (налогового) периода, разница  подлежит включению во внереализационные  расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде (за счет этого организация  также экономит на налоге).

Включенная  в состав резерва сомнительная задолженность  должна быть документально подтверждена. В договорах между продавцом  и покупателем обязательно должны быть указаны сроки оплаты. Это  необходимо для точного определения  даты возникновения сомнительной задолженности, так как сумма резерва зависит  от количества дней просрочки обязательства.

Безнадежные долги, в том числе долги, по которым  истек срок исковой давности, из резерва исключаются и отражаются в составе доходов при расчете  налога на прибыль.

Рассмотрим  расчеты, произведенные ООО «  Компанией «Квантум» (табл. 6)

Таблица 6. Расчет суммы отчислений в резерв ООО "Компания «Квантум»

Номер долга	Сумма долга, руб.	Срок платежа по договору	Срок долга по состоянию на 31 декабря, количество календарных дней	Процент отчислений в резерв	Сумма отчислений в резерв, руб. (гр. 2 x гр. 5)
№ 1	141 600	07.11	от 45 до 90	50	70 800
№ 2	99 120	15.11	<45	0	0
№ 3	1025360	28.08	>90	100	1 025 360
№ 4	810000	15.05	>90	100	810 000
№ 5	186500	30.11	<45	0	0
№ 6	1100000	15.06	>90	100	1 100 000
№ 7	314250	14.04	>90	100	314 250
№ 8	200000	18.10	от 45 до 90	50	100 000
№ 9	158170	19.07	>90	100	158 170
Итого 4 035 000	3 578 580

Предельная  сумма отчислений в резерв равна 1 117 436 руб. (11 174 363 руб. x 10%). Таким образом, не смотря на то, что общая сумма  сомнительных долгов на 31 декабря 2009 составляет 3 578 580 ,00 рублей в составе расходов при расчете налога на прибыль  можно учесть только 1 117 436,00 рублей.

В бухгалтерском  учете ООО «Компания «Квантум »будут сделаны записи: за октябрь:

1) отражена  выручка от продажи товаров:

Д 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками"

К 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка", 200 000 руб.

2) начислен  НДС:

Д 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость",

К 68 "Расчеты  по налогам и сборам",

субсчет "Расчеты по НДС", 30 508 руб.

31 декабря  сформирован резерв по сомнительным  долгам по результатам проведенной  инвентаризации:

Д 91, субсчет 2 "Прочие расходы",

К 63 "Резервы  по сомнительным долгам" 1 117 436 руб.

Рассмотрим  как создание резерва по сомнительным долгам повлияло бы на расчет по налогу на прибыль: