Амортизация основных средств

     По  новым правилам пункта 19 ПБУ 6/01, внесенным  Приказом Минфина РФ №147н, при использовании  для начисления амортизации способом уменьшаемого остатка организация  может применить коэффициент  не выше 3. Коэффициент устанавливается организацией самостоятельно и его величина должна быть отражена в учетной политике организации. Ранее ПБУ 6/01 такую возможность не предусматривало. Но в пункте 54 Методических указаний №91н указывалось, что в соответствии с законодательством Российской Федерации субъекты малого предпринимательства могут применять коэффициент ускорения, равный 2; а по движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, может применяться коэффициент ускорения в соответствии с условиями договора финансовой аренды не выше 3. На практике организации не могли применять это положение, так как ни Федеральным законом от 29 октября 1998 года №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», ни Федеральным законом от 14 июня 1995 года №88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в РФ» такой коэффициент не установлен.

Пример 2.1.2¹².

     Стоимость основного средства 260 000 рублей. Срок полезного использования 5 лет. Коэффициент  ускорения 2. Годовая норма амортизации 20%. Годовая норма амортизации  с учетом коэффициента ускорения 40%.

     В первый год эксплуатации:

     Годовая сумма амортизационных отчислений будет определена исходя из первоначальной стоимости, сформированной при принятии к учету объекта основных средств, и составит 104 000 рублей (260 000 х 40% = 104 000).

     Во  второй год эксплуатации:

     Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании  первого года эксплуатации, составит 62 400 рублей ((260 000 – 104 000) = 156 000 х 40%).

     В третий год эксплуатации:

     Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании  второго года эксплуатации, составит 37 440 рублей ((156 000 – 62 400) = 93 600 х 40%).

     В четвертый год эксплуатации:

     Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании  третьего года эксплуатации, составит 22 464 рублей ((93 600 – 37 440) = 56 160 х 40%).

     В течение пятого года эксплуатации:

     Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании  четвертого года эксплуатации, составит 13 478,40 рублей ((56 160 – 22 464) = 33 696 х 40%).

               Накопленная в течение пяти лет амортизация составит 239 782,40 рублей. Разница между первоначальной стоимостью объекта и суммой начисленной амортизации в сумме 20 217,60 рублей представляет собой ликвидационную стоимость объекта, которая не принимается во внимание при начислении амортизации по годам, кроме последнего года эксплуатации. В последний год эксплуатации амортизация исчисляется вычитанием из остаточной стоимости объекта на начало последнего года ликвидационной стоимости.

                Способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования. При данном способе годовая норма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе – число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

     Пример  2.1.3¹³.

     Стоимость основного средства 260 000 рублей. Срок полезного использования 5 лет. Сумма  чисел лет полезного использования  составит 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.

     В первый год эксплуатации коэффициент  соотношения составит 5/15, сумма начисленной  амортизации составит 86 666,67 рублей (260 000 х 5/15).

     Во  второй год эксплуатации коэффициент  соотношения 4/15, сумма начисленной  амортизации 69 333,33 рублей (260 000 х 4/15).

     В третий год эксплуатации коэффициент  соотношения 3/15, сумма начисленной  амортизации 52 000 рублей (260 000 х 3/15).

     В четвертый год эксплуатации коэффициент  соотношения 2/15, сумма начисленной  амортизации 34 666,67 рублей (260 000 х 2/15).

     В последний, пятый год эксплуатации коэффициент соотношения 1/15, сумма  начисленной амортизации 17 333,33 рублей (260 000 х 1/15).

     При способе списания стоимости основного средства пропорционально  объему продукции (работ, услуг) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

     Пример 2.1. 4¹⁴.

     Стоимость автомобиля 65 000 рублей, предполагаемый пробег автомобиля 400 000 км. В отчетном периоде пробег автомобиля составил 8000 км., сумма амортизации за этот период составит 1 300 рублей (8 000 км. х (65 000 рублей : 400 000 км.)). Сумма амортизации  за весь период пробега 65 000 рублей (400 000 км. х 65 000 рублей : 400 000 км.).

     Проанализировав различные способы начисления амортизации  можно сделать вывод, что при  применении способов уменьшаемого остатка  и списания стоимости по сумме  чисел лет срока полезного  использования сумма амортизационных  отчислений с годами уменьшается. Выбирая  для начисления амортизации одни из этих способов бухгалтеры должны помнить  о том, что начисленная сумма  амортизации влияет на себестоимость  продукции, выполненных работ, оказанных  услуг.

     В организациях с сезонным характером производства годовая сумма амортизационных  отчислений по основным средствам начисляется  равномерно в течение периода  работы организации в отчетном году.

     Ежемесячная норма амортизационных отчислений во всех случаях будет составлять 1/12 часть годовой нормы амортизационных  отчислений 

     2.2 Налоговый учет амортизации основных средств

     В налоговом учете для начисления амортизации амортизируемое имущество объединяется в десять групп в зависимости от срока полезного использования ¹⁵. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.¹⁶

     Срок  полезного использования организации  определяют самостоятельно на дату ввода  в эксплуатацию объекта амортизируемого  имущества. При определении срока полезного использования объектов основных средств руководствуются Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ № 1. Эта классификация предусматривает группировку основных средств в пределах амортизационных групп по видам (разделам - подклассам) в соответствии с ОКОФ, в ней применяется система кодирования ОКОФ. Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.¹⁷

     Срок  полезного использования может  увеличиваться после даты ввода  объекта в эксплуатацию после реконструкции, модернизации или технического перевооружения. При этом увеличение срока полезного использования производится в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в составе которой учитывается объект основных средств ¹⁸.

     По  основным средствам, введенным в  эксплуатацию до вступления в силу главы 25 НК РФ, полезный срок их использования  устанавливается по состоянию на 1 января 2002 года с учетом Постановления  Правительства РФ № 1 и сроков полезного использования по амортизационным группам, установленным статьей 258 НК РФ¹⁹. Амортизируемые основные средства, фактический срок использования которых больше срока, установленного статьей 258 НК РФ, на 1 января 2002 года выделяются в отдельную амортизационную группу в оценке по остаточной стоимости. Остаточная стоимость этих основных средств включается в состав расходов в целях налогообложения равномерно в течение срока, определяемого организацией самостоятельно, но не менее семи лет.

     При приобретении основных средств, бывших в употреблении, организации определяют срок полезного использования с  учетом фактического срока их эксплуатации у предыдущего собственника, то есть срок использования в соответствии с классификацией основных средств уменьшается на срок фактической эксплуатации.

   Если  срок фактического использования объекта  основных средств у предыдущих собственников окажется равным или превышающим срок его полезного использования, определяемый Классификацией основных средств, срок полезного использования этого объекта определяется с учетом требований техники безопасности и других факторов²⁰.

   Начисление  амортизации производится с месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, по нормам, определяемым исходя из срока полезного использования объектов основных средств.

   По  объектам основных средств вновь  созданных или образованных в  результате реорганизации организаций амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена их государственная регистрация.

   В ряде случаев из состава амортизируемого  имущества исключаются основные средства, а именно ²¹:

• переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;
• переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
• находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и 
  модернизации продолжительностью свыше 12-ти месяцев.

   Начисление  амортизации по ним прекращается, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла передача объекта основных средств в безвозмездное пользование или было принято решение об их консервации или реконструкции и модернизации.

   После окончания договора безвозмездного пользования и возврата основных средств, а также расконсервации или окончания реконструкции этих объектов амортизация по ним начисляется в порядке, действовавшем до этого момента. По таким объектам амортизация начинает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат имущества или осуществлена его расконсервация или реконструкция²². При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта на консервации.

   Для целей налогообложения прибыли  признается амортизация, исчисленная  одним из следующих методов²³:

1) линейным  методом;

2)нелинейным  методом.

   Выбор метода осуществляется организацией самостоятельно. При этом к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в  восьмую-десятую амортизационные группы, применяется только линейный метод начисления амортизации ²⁴.

   Выбранный метод применяется в отношении  объекта амортизируемого имущества в течение всего периода начисления амортизации по этому объекту. Начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества или когда объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям.²⁵

   При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации. При этом норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

   К = (1/n)х100%,²⁶

   где К-норма амортизации в процентах  к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

   n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

   Линейный  метод начисления амортизации в  налоговом учете соответствует  линейному способу амортизации в бухгалтерском учете. При этом сумма амортизационных отчислений в каждом месяце эксплуатации объекта будет одинаковой. Разница состоит лишь в том, что в бухгалтерском учете сначала рассчитывается годовая сумма амортизации по установленной норме, а сумма ежемесячной амортизации определяется путем деления годовой суммы на 12 месяцев. В налоговом же учете сразу определяется ежемесячная сумма амортизации, поскольку срок полезного использования устанавливается в месяцах.