Расчеты с бюджетом

Начисление  налога на добавленную стоимость отражается записями, представленными в таблице №4.

Таблица №4*

Схема начисления НДС, подлежащего  уплате в бюджет.

*Источник:……

Счет 19 «НДС по приобретенным ценностям» предназначен для обобщения информации об уплаченных (причитающихся к уплате) организацией суммах налога на добавленную  стоимость по приобретенным ценностям, а также работам и услугам.

К счету 19 «Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям» могут  быть открыты субсчета: 19-1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»; 19-2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам»; 19-3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам» и др.

По дебету счета 19 по соответствующим  субсчетам организация-заказчик отражает суммы НДС по приобретаемым материальным ресурсам, основным средствам, нематериальным активам в корреспонденции с  кредитом счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами».

Суммы НДС, учтенные по дебету счета 19, подлежат возмещению из бюджета при  соблюдении следующих условий:

• товары (работы, услуги) приобретены для выполнения операций, облагаемых НДС;
• товары (работы, услуги) приняты на учет (по счетам 01, 07, 10, др.);
• имеется счет-фактура с выделенной суммой НДС, оформленная надлежащим образом.

Сумма НДС, исчисленная при выполнении строительно-монтажных работ хозяйственным  способом, принимается к вычету по мере уплаты НДС в бюджет.

Суммы налога, принятые к возмещению из бюджета оформляются проводкой: Дебет 68 Кредит 19 - Осуществлен взаимозачет  с бюджетом.

В тех случаях, когда приобретенные  материальные ресурсы используются в дальнейшем для осуществления  операций, не облагаемых НДС, суммы  осуществленных налоговых вычетов  восстанавливаются.

Кроме того, подлежит восстановлению НДС в следующих случаях:

• при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов. При этом НДС будет подлежать вычету у принимающей стороны;
• при дальнейшем использовании товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, для осуществления операций, местом реализации которых не признается территория РФ;
• при переходе на уплату единого налога на вмененный доход или упрощенную систему налогообложения.

Восстановлению подлежат суммы  налога в размере, ранее принятом к вычету, а по основным средствам  и нематериальным активам – в  размере суммы пропорциональной остаточной стоимости без учета  переоценки.

Сумма восстановленного НДС не включается в стоимость товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав организации, а учитывается в  составе прочих расходов, то есть по дебету счета 91 «Прочие доходы и  расходы», уменьшая тем самым налоговую  базу текущего периода.

Для восстановления НДС составляют следующие бухгалтерские записи: Дебет 19 Кредит 68 - восстановлен НДС; Дебет 91 Кредит 19 – списан восстановленный НДС.

Если сумма налоговых вычетов  превышает общую сумму налога, то разница, подлежит возмещению налогоплательщику.

1.3. Цель и информационная база аудита расчетов с бюджетом по НДС

Целью проведения аудита расчетов с бюджетом по НДС является проверка достоверности, то есть точности расчета  налога на добавленную стоимость и своевременности его уплаты в бюджет.

Необходимо отметить, что  в целях получения достоверных  результатов от проведения аудиторской  проверки необходимо тщательно проанализировать: статус налогоплательщика; возможность  применения налоговых льгот и  правильность их использования; объект налогообложения; формирование налоговой  базы; правомерность применения вычетов; составление и своевременность  сдачи деклараций, а также своевременность  уплаты налога.

          Для того чтобы проверить статус  налогоплательщика, аудитору следует проанализировать объем выручки от реализации товаров (работ, услуг) организации. Если  за три последовательных календарных месяца величина выручки от реализации (без учета НДС и налога с продаж) не превысила в совокупности 1 млн. руб., то организации имеют право на освобождение от обязанности плательщика НДС (ст.145 НК РФ). Если результаты проверки показывают, что организация имеет основания получить такое освобождение, то это должно быть зафиксировано в письменном отчете аудитора.

Необходимо, кроме того, проверить  были ли у проверяемой организации  следующие операции:

• приобретение товаров (работ, услуг) у иностранных лиц, не состоящих в Российской Федерации на учете в налоговых органах;
• аренда федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества у органов государственной власти или органов местного самоуправления;
• реализация на территории Российской Федерации конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству.

Дело в том, что по каждой из следующих операций организация  в проверяемом периоде должна была выступать в качестве налогового агента (ст.161 НК РФ), то есть она была обязана исчислять, удерживать и  перечислять в бюджет НДС за контрагентов-налогоплательщиков. Следовательно, аудитору стоит убедиться, сделала ли это организация, а  также проверить, правильно ли исчислена  налоговая база и своевременно ли перечислен налог в бюджет.

При проверке статуса налогоплательщика  программой аудита должны быть предусмотрены  такие аудиторские процедуры, как  сравнение данных об объеме выручки  по месяцам отчетного периода, сопоставление  фактических данных с требованиями НК РФ, выявление по данным аналитического бухгалтерского учета нетипичных операций, связанных с повышенным риском искажения  данных о начисленном и уплаченном НДС.

Важным также при проведении аудиторской проверки является анализ возможности применения налоговых льгот. Главным здесь является необходимость выявить, имеет ли основания организация воспользоваться льготами по НДС, поименованными в ст.149 НК РФ, и тем самым уменьшить налоговые платежи в бюджет. Если в ходе аудиторской проверки выяснится, что определенные операции могут не облагаться НДС (в соответствии с нормами ст.149 НК РФ), то этот факт следует зафиксировать в письменном отчете аудитора.

В том случае, если организация  пользуется льготами, то аудитору целесообразно  проверить, ведет ли она раздельный учет облагаемых и не облагаемых НДС  операций (согласно п.4 ст.149 НК РФ). Кроме того, аудитору стоит обратить внимание на то, что иногда организации, выступающие в роли посредников и реализующие не облагаемые НДС товары по посредническим договорам (агентским договорам, договорам комиссии, договорам поручения), не платят НДС со своего вознаграждения, мотивируя это тем, что реализация данных товаров не облагается НДС (в соответствии со ст.149 НК РФ). Однако такая позиция не соответствует нормам законодательства, так как льготы по НДС распространяются только на налогоплательщиков, которые являются собственниками льготируемых товаров, на посредников эти льготы не распространяются (п.7 ст.149 НК РФ).

Следует также проверить  факт наличия или отсутствия у  организации лицензии на льготируемые виды деятельности. На основании п.6 ст.149 НК РФ операции, перечисленные в этой статье, не подлежат налогообложению только при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих данные операции, соответствующих лицензий согласно Федеральному закону от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (в ред. по состоянию на 26.03.2003). Таким образом, без лицензии на льготируемые виды деятельности организация не имеет права пользоваться льготами.

          При проверке объекта налогообложения  аудитор должен выявить ошибки, связанные с тем, что организация  иногда ошибочно не начисляет  НДС либо, наоборот, начисляет налог.  Выявление вышеуказанных ошибок  при проверке объекта налогообложения  может осуществляться путем просмотра  данных аналитического бухгалтерского  учета по движению товарно-материальных  ценностей; ознакомления с содержанием  отдельных договоров, в том  числе договоров дарения, безвозмездной  передачи, актов выполненных строительно-монтажных  работ, учредительных договоров  и т.п. 

    Кроме того, аудитору  следует обратить внимание на  посреднические операции. При осуществлении  таких операций на основе договоров  поручения, комиссии или агентских  договоров организации-посредники  нередко допускают ошибку, включая  в налоговую базу по НДС  все суммы, полученные соответственно  от доверителя, комитента, принципала  или покупателей. Аудитору нужно  учитывать, что налоговая база  по НДС у них формируется  только в сумме посреднического  вознаграждения. Все прочие суммы  в налоговую базу не включаются  и НДС не облагаются (ст.156 НК  РФ).

Необходимо, также, проверить  правомерность применения вычетов  в следующих случаях:

• принятия к вычету НДС имуществу, использованному в операциях, с которых НДС не уплачивается (НДС должен включаться в стоимость данного имущества согласно пп.1 п.2 ст.170 НК РФ);
• организация не ведет раздельный учет облагаемых и необлагаемых НДС операций (противоречит п.4 ст.170 НК РФ);
• налоговый агент принял к вычету НДС, который он уплатил в бюджет (противоречит ст.161 НК РФ);
• принят к вычету НДС по сверхнормативным расходам (противоречит п.7 ст.171 НК РФ);
• принят к вычету НДС на  основании счет-фактуры оформленной с нарушением требований п.п.5 и 6 ст.169 НК РФ (противоречит п.2 ст.169 НК РФ);
• принят к вычету НДС по  безвозмездно полученному имуществу (противоречит п.1 ст.172 НК РФ).

          При проверке правомерности применения  вычетов по НДС аудитору следует:

• ознакомиться с организацией аналитического учета к счету 19 «НДС по приобретенным ценностям»;
• оценить качество учета и контроля операций;
• убедиться в наличии раздельного учета НДС по приобретению товарно-материальных ценностей;
• проверить соблюдение порядка и сроков осуществления вычетов.

Кроме того, целесообразно  выборочным порядком проверить соблюдение правил оформления счетов-фактур, на основании  которых принимается к вычету НДС, а также убедиться в соблюдении принципа временного соответствия вычетов  по НДС и оприходования товарно-материальных ценностей.

         Стоит отметить, что аудиторская  проверка НДС должна включать  в себя следующие процедуры:

• анализ налоговых отчетов за предыдущие периоды, выявление вопросов, по которым имелись замечания, и выполнение рекомендаций по этим вопросам;
• сравнение остатков по счетам НДС за текущий период с остатками за предыдущие периоды и анализ значительных или необычных отклонений;
• сравнение фактических ставок за текущий период и анализ значительных или необычных отклонений;
• анализ уплаты платежей в бюджет за отчетный период.

При аудиторской проверке НДС, уплаченного при приобретении товаров, работ и услуг, необходимо проанализировать расчеты НДС при  приобретении оборотных средств  и НДС, который возмещается из бюджета.