Формирование и учет акционерного капитала

 

 

4 Учет неоплаченного капитала

 

По нашему мнению, равнозначными (взаимозаменяемыми) из вышеприведенных терминов являются следующие, и между ними имеется следующая взаимосвязь:

      1) выпущенный  капитал = оплаченный капитал  = внесенный капитал;

      2) уставный  капитал = объявленный капитал;

      3) уставный  капитал = объявленный капитал  = оплаченный капитал + неоплаченный  капитал;

      4) выпущенный  капитал = объявленный капитал  - неоплаченный капитал.

      Некоторые  главные бухгалтеры организаций  ошибочно полагают, что выпущенный  капитал должен отражаться в сумме, соответствующей размеру объявленного капитала. В связи с этим они в бухгалтерском балансе по строке, где должна отражаться величина выпущенного капитала, показывают сумму, соответствующую размеру объявленного капитала, то есть кредитовое сальдо по счетам 501, 502 или 503. А дебетовое сальдо по счету 511 «Неоплаченный капитал» они показывают в бухгалтерском балансе в составе дебиторской задолженности. Такой подход в корне неправильный. Дебетовое сальдо счета 511 «Неоплаченный капитал» никак не может считаться активом, оно должно отражаться в составе собственного капитала.

      В Методических  рекомендациях по применению  Типового плана счетов бухгалтерского  учета, утвержденных приказом  Министерства финансов РК от 29 декабря 2003 года № 441, приведена классификация счетов бухгалтерского учета. Согласно этой классификации счетов бухгалтерского учета, счет 511 «Неоплаченный капитал» подраздела 51 «Неоплаченный капитал» классифицирован как:

      1) активный  счет (А);

      2) постоянный счет (ПС);

      3) контрпассивный  счет (КП).

      В Методических  рекомендациях по применению  Типового плана счетов бухгалтерского  учета дано следующее определение  контрпассивного счета. Контрпассивный  счет (КП) - счет бухгалтерского учета,  сальдо которого для отражения в финансовой отчетности вычитается из сальдо, связанного с ним пассивного счета.

      В ТОО  пассивный счет, связанный со  счетом 511 «Неоплаченный капитал», - это счет 503 «Вклады и паи». Следовательно,  в бухгалтерском балансе ТОО  выпущенный капитал ТОО отражается в виде суммы, получаемой путем вычитания из кредитового сальдо счета 503 «Вклады и паи» дебетового сальдо счета 511 «Неоплаченный капитал".

      В АО  пассивные счета, связанные со  счетом 511 «Неоплаченный капитал», - это счета 501 «Простые акции» и 502 «Привилегированные акции». Следовательно, в бухгалтерском балансе АО выпущенный капитал АО отражается в виде итога сумм, получаемых путем вычитания из кредитового сальдо счетов 501 «Простые акции» и 502 «Привилегированные акции» дебетового сальдо счета 511 «Неоплаченный капитал» (в соответствующей части).

      В соответствии  с перечнем групп синтетических  счетов рабочего плана счетов  бухгалтерского учета, приведенным  в приложении к Инструкции (основе) по разработке рабочего плана счетов бухгалтерского учета для организаций, составляющих финансовую отчетность в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, подраздел 5000 «Выпущенный капитал» состоит из двух групп счетов:

      • 5010 «Объявленный капитал»;

      • 5020 «Неоплаченный капитал».

      Из этого  следует, что «Объявленный капитал»  и «Неоплаченный капитал» являются  составными частями «Выпущенного  капитала», что «Выпущенный капитал»  определяется путем вычитания  из суммы «Объявленного капитала»  суммы «Неоплаченного капитала», то есть «Выпущенный капитал» представляет собой оплаченную часть «Объявленного капитала».

      Это  подтверждается также и тем,  что в соответствии с параграфом  А1 (с) стандарта МСФО (IAS) 1 (применимым к годовой отчетности за периоды с 1 января 2005 года, досрочное применение приветствуется) все ссылки на «собственный капитал» заменены ссылками на «внесенный собственный капитал».

      В нижеследующей  таблице приведен порядок отражения  в бухгалтерском учете основных  операций по учету неоплаченного капитала ТОО и АО по ТПС (КСБУ) и РПС (МСФО):№

п/п  Содержание операций  Корреспонденция счетов по ТПС (КСБУ)  Корреспонденция счетов по РПС (МСФО)

дебет  кредит  дебет  кредит

   Отражение размера уставного капитала хозяйственного товарищества в соответствии с учредительными документами 511  503  5020  5010

Внесение вкладов учредителями в уставный капитал в виде:         - нематериального актива  101-103, 106  511  2730  5020

   - основных средств  121-126  511  2730  5020

   - инвестиций  141-143  511  2410  5020

   - товарно-материальных запасов  201-206, 208, 222, 223  511  1310, 1330, 1350  5020

   - финансовых инвестиций и денег  401-403, 431, 432, 441, 451  511  1110-1150, 2010-2040, 1010, 1040, 1050  5020

   - сумм по расчетам по доходам участников  623  511  3030  5020

Направление резервного капитала на оплату уставного капитала 551, 552  511  5310  5020

Направление чистого  дохода на оплату уставного капитала 561, 562  511  5410, 5430  5020

Учет неоплаченного  уставного капитала в АО           

Отражение номинальной  стоимости простых и привилегированных  акций при их эмиссии 511  501, 502  5020  5010

Оплата акций:            

   - нематериальными активами  101-103, 106  511  2730  5020

   - основными средствами  121-126  511  2410  5020

   - инвестициями  141-143  511  2210  5020

   - товарно-материальными запасами  201-206, 208, 222, 223  511  1310, 1330, 1350  5020

   - финансовыми инвестициями и деньгами  401-403, 431, 432, 441, 451  511  1110-1150, 2010-2040, 1010, 1040, 1050  5020

   - в счет расчетов по начисленным дивидендам  621, 622  511  3030  5020

Обмен облигаций на акции   603  511  3050, 4030  5020

Далее рассмотрим, что  собой представляет эмиссионный доход и как он учитывается. Эмиссионный доход у эмитента акций образуется как разница между стоимостью имущества, поступившего в счет оплаты акций, в том числе денежными средствами, и их номинальной стоимостью при первичном размещении. Иными словами, эмиссионный доход может формироваться только у акционерных обществ. Для иных организаций появление эмиссионного дохода нормативными документами не предусмотрено. При формировании уставного капитала акционерного общества путем размещения акций (как при первичной эмиссии, так и при последующих эмиссиях акций при увеличении уставного капитала) сумма разницы между фактической ценой размещения и номинальной стоимостью акций рассматривается как эмиссионный доход и не подлежит включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 91 Налогового кодекса, превышение стоимости собственных  акций над их номинальной стоимостью, полученное эмитентом при размещении, и прирост стоимости при реализации собственных акций эмитентом  подлежат исключению из совокупного годового дохода налогоплательщика.

Ниже приводится пример расчета эмиссионного дохода и результатов  операций по выкупу собственных долевых  инструментов АО.

Согласно учредительным  документам, уставный капитал акционерного общества определен в сумме 30 000 тыс. тенге, который состоит из 10 000 акций с номинальной стоимостью каждой акции 3 000 тенге. Фактически акции АО были полностью проданы при первичном размещении в течение отчетного года по цене 3 200 тенге. В таком случае эмиссионный доход АО за отчетный год составит 2 000 тыс. тенге исходя из следующего расчета: (3 200 - 3 000) х 10 000 = 2 000 тыс. тенге. Эмиссионный доход относится на увеличение капитала АО.

Спустя год на общем  собрании акционеров было принято решение  выкупить 1 200 собственных акций АО. Номинальная стоимость одной акции - 3 000 тенге. Цена, по которой были выкуплены акции, составила 3 250 тенге за одну акцию. В результате этой операции по выкупу собственных долевых инструментов капитал АО уменьшится на 3 600 тыс. тенге (3 000 х 1 200 = 3 600 тыс. тенге). Расходы по выкупу акций по цене выше номинальной стоимости (в сумме 300 тыс. тенге) относятся на увеличение убытков АО отчетного года исходя из следующего расчета: (3 250 - 3 000) х 1 200 = 300 тыс. тенге.

 

 

 

 

 

5 Учет эмиссионного  дохода

 

Акционерный банк может  выкупить часть акций у своих  акционеров с целью перепродажи  или аннулирования. В бухгалтерском  учете выкуп акций по цене выше номинальной отражается проводкой:

Д-т счетов

034 "Собственные акции,  выкупленные у акционеров" - на сумму номинальной стоимости;

970 "Операционные и  разные расходы банка"по статье "прочие расходы" -на сумму  превышения выкупной стоимости  над номинальной. К-т счетов денежных средств, с которых произведена оплата.

В случае выкупа акций по цене ниже номинальной используется другая корреспонденция:

Д-т счет

034 "Собственные акции,  выкупленные у акционеров" - на  сумму номинальной стоимости;  К-т счетов денежных средств, с которых произведена оплата, или счетов клиентов банка, владевших его акциями;

960 "Операционные и  разные доходы банка" по  статье "прочие доходы" -на сумму  отклонения номинальной стоимости  от цены приобретения.

После выкупа акции могут  вновь поступать в продажу  или аннулироваться. Уменьшение уставного  капитала при аннулировании акций отражается в учете записью:

Д-т счет 010 "Уставный фонд".

К-т счет

034 "Собственные акции,  выкупленные у акционеров" Счета учета выкупленных собственных акций (8600)

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов

Обобщение информации о  наличии и движении выкупленных  собственных акций (для последующей  перепродажи или аннулирования) осуществляется на следующих счетах:

8610 "Выкупленные собственные  акции - простые";

8620 "Выкупленные собственные акции - привилегированные".

Счета учета выкупленных  собственных акций являются контр-пассивными к счету 8300 "Счета учета уставного  капитала", показывают сокращение уставного  капитала акционерного общества и отражаются в балансе как суммы, вычитаемые из общего итога по уставному капиталу.

Выкупленные эмитентом  собственные акции отражаются по дебету счетов 8610 "Выкупленные собственные  акции - простые" и 8620 "Выкупленные  собственные акции - привилегированные" по фактической стоимости приобретения в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

При повторной реализации выкупленных собственных акций  по стоимости выше выкупной, на разницу  кредитуется счет 9590 "Прочие доходы от финансовой деятельности". Если выкупленные  собственные акции повторно реализуются по цене ниже стоимости их выкупа, на разницу дебетуется счет 9690 "Прочие расходы по финансовой деятельности".

При аннулировании собственных  акций, выкупленных по стоимости  меньше номинальной, разница отражается по кредиту счета 9590 "Прочие доходы от финансовой деятельности".

Если стоимость аннулированных выкупленных собственных акций  превышает их номинальную стоимость, то разница отражается по дебету счета 9690 "Прочие расходы по финансовой деятельности".

Иные предприятия (общества с ограниченной ответственностью, товарищества и др.) счета учета выкупленных собственных акций (8600) используют для учета доли в уставном капитале, приобретенной в установленном порядке самим предприятием для передачи другим участникам или третьим лицам.

Корреспонденция по счетам учета выкупленных собственных  акций (8600) №  Содержание хозяйственной операции 

Корреспонденция счетов

Дебет  

Кредит

1 Выкуплены у акционеров принадлежащие им акции (паи) по выкупной стоимости  

8610, 8620 

5110-5530, 6620

2 Повторная реализация выкупленных собственных акций (паи) по стоимости выше выкупной:   

  на выкупную стоимость 5010-5530 8610,8620

  на разницу выше выкупной стоимости 5010-5530 9590

3 Повторная реализация выкупленных собственных акций (паи) по стоимости ниже выкупной:  

   на стоимость реализации 5010-5530 8610, 8620

  на разницу ниже выкупной стоимости 9690 8610, 8620

4 Аннулирование собственных акций (паи), выкупленных по стоимости ниже номинальной: 

   на выкупную стоимость 8310, 8320 8610, 8620

  на разницу ниже номинальной стоимости 8310, 8320 9590

5 Аннулирование собственных акций (паи), выкупленных по стоимости выше номинальной: 

  на номинальную стоимость 8310, 8320 8610, 8620

  на разницу выше номинальной стоимости 8410, 9690 

6 Добавочный капитал  - прирост капитала предприятия, образовавшийся в результате переоценки объектов основных средств, эмиссионного дохода.

Учет добавочного капитала ведется на пассивном счете 83 «Добавочный  капитал».

По кредиту счета 83 "Добавочный капитал" отражаются:

 

1. прирост стоимости внеоборотных активов, выявляемый по результатам переоценки их, - в корреспонденции со счетами учета активов, по которым определился прирост стоимости;

2. сумма разницы между  продажной и номинальной стоимостью  акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (при учреждении общества, при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость, - в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями".