Анализ затрат при принятии краткосрочных решений

      

2.1.  Методы  дифференциации затрат       

     Учетная  группировка  затрат  по  местам  их  формирования  осуществляется  одним  из двух основных способов:

• путем  применения  принципа  двойной  записи  на  взаимосвязанных  счетах  и последовательного перенесения (перераспределения) учтенной суммы затрат с первичных на промежуточные и конечные места формирования издержек;
• на  основе  использования  специальных  регистров (сводных  ведомостей)  и расчетов матричной формы, обобщающих виды затрат по местам их формирования.

     При использовании метода двойной записи разрабатывают специальный план счетов мест  затрат  для  каждого  предприятия.  Он  может  быть  привязан  к  действующему  плану счетов бухгалтерского учета,  а может ориентироваться на применение  специальных  счетов управленческой бухгалтерии.

     Учет  и  распределение  затрат  по  местам  их  формирования  с  помощью  регистров матричной  формы  основаны  на  сочетании  группировок  затрат  по  видам  и  местам  их возникновения.  Для  этого  составляют  специальную  шахматную  ведомость,  по  срокам  и столбцам  которой  отражаются  виды (статьи,  элементы)  затрат  и  места (центры)  их формирования,  а  на  пересечении  соответствующих  строк  и  столбцов  указываются  затраты мест.  Если  какие-то  расходы  невозможно  отнести  на  то  или  иное  место  затрат  прямо,  их распределяют пропорционально избранной базе.

     Аналогичную  ведомость  составляют  и  для  обобщения  издержек  в  целом  по предприятию.

     С  точки  зрения  контроля  за  величиной  и  экономичностью  затрат  мест   и  центров  внутри  предприятия  различают  метод  бюджетирования  издержек  и  метод  сопоставления затрат  и  производительности.  В  первом  случае  для  каждого  места  расходов  составляют  бюджет (смету)  затрат  и  по  данным  учета  их  фактической величины  контролируют  его  соблюдение.  Отклонения  между  сметой  и  фактической величиной характеризуют изменение уровня издержек соответствующего места и центра по сравнению с нормативами, на основе которых проводился сметный расчет.

     При  использовании  метода  сопоставления  затрат  и  производительности (объемов  производства  продукции,  полуфабрикатов,  работ,  услуг)  в  разрезе  каждого  подразделения предприятия выявляют  отклонения,  вызванные изменением  величины  производительности или степени загрузки  производственных  мощностей и уровня  издержек  места или центра.

     Методика  расчета  и  анализа  отклонений  зависит  от  применяемого  варианта  нормативного учета  фактических  затрат,  т.е.  от  того,  ведется  ли  он  по  полной  или  сокращенной себестоимости.

     Первый  метод приемлем для мест и центров  затрат, не имеющих четко определенного  измерителя  объема  деятельности (отделы  заводоуправления,  рекламная деятельность, здравпункт, столовая и другие социальные службы).

     Второй  метод  используется,  главным  образом,  в  производственных  подразделениях, деятельность которых  может быть измерена в натуральных  или условных единицах.

     Управление  затратами заключается в использовании  возможностей их регулирования.

     Относительно  мест затрат  и центров ответственности  различают полные, частично и слабо  регулируемые  расходы.  Степень  регулируемости  затрат  зависит  от  специфики  каждого конкретного  предприятия,  длительности  периода  времени,  за  который  определяется  их величина; полномочий управленческого персонала, принимающего решения.

     В  предыдущей  теме  были   рассмотрены  разные  классификации  затрат. В  этой связи  следует остановиться на основных методах, которые позволяют разделить затраты на указанные выше группы.

     В  теории  классификации  затрат  на  постоянные  и  переменные  существуют  два подхода к изучению их поведения: микроэкономический и  бухгалтерский.

     С  точки  зрения  микроэкономического  подхода  линия  затрат –  это  кривая,  которая строится  с  учетом  влияния  очень  большого  количества  факторов.  В  связи  с  этим обстоятельством  данный  подход  не  получил  широкого  практического  применения,  в основном он носит теоретический характер.

     Бухгалтерский подход предполагает использование  таких методов как: минимаксный; корреляции и наименьших квадратов.

     1. Минимаксный метод. Суть этого  метода заключается в следующем: 

     -  среди  данных  об  объеме  производства  и затратах  за  период  выбираются минимальные и максимальные значения;

     -  находятся разности в уровнях  затрат и объема производства;

     -  определяется  ставка  переменных  расходов,  приходящаяся  на  одну  единицу продукции как частное от деления разности в уровнях затрат за период к разнице в уровнях объема производства;

     -  определяется  общая  величина  переменных  расходов  на  минимальный  (максимальный)  объем  производства  путем  умножения  величины  переменных  расходов, приходящейся на одно изделие на соответствующий объем производства;

     -  определяется общая величина  постоянных расходов;

     -  составляется  уравнение  затрат,  отражающее  зависимость  затрат  от  изменения объема производства.

     2. Метод  корреляции.  При   использовании  этого  метода  берутся  все  данные  за исследуемый  период,  и  все  точки  наносятся  на  график,  тем  самым  заполняется корреляционное  поле.  Затем  визуально  проводится  линия  совокупных  затрат,  которая пересекаясь  с  осью  ординат,  показывает  величину  постоянных  расходов  в общей сумме затрат.

     3. Метод  наименьших  квадратов.  Согласно  этому  методу  прямая  затрат  строится таким  образом,  чтобы  сумма  квадратов   отклонений  расстояний  от  всех  точек  до теоретической линии регрессии была бы минимальной.

     Функция  вида:   у =  а + bХ  –  отражает  связь  между  зависимой  и  независимой переменными и представляет собой уравнение регрессии.

     Метод  наименьших  квадратов  заключается  в  том,  что  сумма  квадратов  отклонений фактических значений функций у от значений, найденных по уравнению регрессии, должна быть  наименьшей.  Это  условие  приводит  к  системе  нормальных  уравнений,  решение которых  позволяет  определить  параметры  уравнения  регрессии.  Эти  уравнения  имеют следующий вид:

S(У) = nа  + bS(Х)

S(ХУ) = а  S(Х) + b S(Х)²,

       где  n – количество наблюдений; S(Х) – сумма значений независимой  переменной; S(У) – сумма значений  зависимой переменной; S(ХУ) – сумма  произведений пар всех значений  Х и У; S(Х)² - сумма квадратов  значений Х; а – постоянные  затраты; b – переменные затраты на единицу продукции.

     Алгоритм  решения заключается в следующем:

     1 этап: рассчитываются суммы по  Х, У, ХУ, Х²;

     2 этап: рассчитанные величины подставляются  в систему; 

     3 этап: система уравнений решается  относительно одного из параметров;

     4 этап: зная один из параметров, находят другой.⁶  

2.2. Анализ  безубыточности производства 

     В  реальной  хозяйственной  деятельности  часто  возникают  вопросы:  какое  влияние окажет на прибыль изменение  цены или количества реализуемой  продукции и какой объем продаж может покрыть затраты на производство? Ответить на эти и другие вопросы можно при помощи анализа безубыточности.

     Анализ  безубыточности  базируется  на  зависимости между  выручкой  от  реализации, издержками и прибылью в течение краткосрочного периода, когда производство продукции ограничено  определенными  производственными мощностями,  увеличение  или  уменьшение которых за короткий отрезок времени невозможно.

     В процессе анализа безубыточности определяются:

     -  критическая  точка  при   заданных  соотношениях  цены,  постоянных  и  переменных затрат;

     -  необходимый объем продаж для  получения заданной величины  прибыли; 

     -  критический  уровень  постоянных  затрат  при  заданном  уровне  маржинального дохода;

     -  критическая цена реализации  при заданном объеме продаж и уровне переменных и постоянных затрат.

     При  проведении  анализа  безубыточности  придерживаются  следующей последовательности:

     1.  Необходимо осуществить сбор  и обработку исходной информации;

     2.  Определить сумму постоянных  и переменных затрат на производство и реализацию продукции на базе применения таких методов, как метод корреляции, минимаксный метод и метод наименьших квадратов;

     3.  Произвести расчет величин исследуемых  показателей; 

     4.  Провести сравнительный анализ  уровня исследуемых показателей;

     5.  Провести факторный анализ изменения  уровня исследуемых показателей; 

     6.  Осуществить прогнозирование их  величин в условиях изменяющейся  среды. 

     Проведение  расчетов  по  методике  операционного  анализа  требует  использования  упрощенных  предположений.  В большинстве случаев это упрощение предположений не нарушает ценность получаемых выводов. Тем не менее, приходя к таким выводам, аналитик должен полностью учитывать и эти предположения, и их возможное влияние.⁷

     Ниже  приведены некоторые наиболее важные предположения, подразумеваемые при расчете безубыточности:

     -  издержки обоснованно подразделяются  на постоянные и переменные;

     -  переменные издержки колеблются  прямо пропорционально объему  продаж;

     -  постоянные издержки остаются  неизменными при любых колебаниях, относящихся к рассматриваемой ситуации;

     -  продажная  цена  единицы   продукции  останется  неизменной  в  диапазоне, включенном в  анализ;

     -  ассортимент реализуемой продукции  остается неизменным;

     -  эффективность деятельности остается постоянной;

     -  цены факторов, влияющих на себестоимость,  не изменяются;

     -  единственный фактор, влияющий на  себестоимость – объем продаж;

     -  уровень запасов на начало, и  конец периода останутся, по  существу, неизменными; 

     -  нет существенного изменения в общем уровне цен за данный период.

     Представленный  список  предположений  подчеркивает  чувствительность  расчета безубыточности  к  значительным  отклонениям.  Однако  не  все  предположения  одинаково важны  или  будут  иметь  равное  влияние  на  ценность  выводов.  Поэтому  аналитик  должен запомнить эти упрощенные предположения и быть внимательным к динамичным факторам, которые могут потребовать внесения поправок в выводы. 

     Анализ  функциональной связи между затратами, объемом производства и прибылью свидетельствует о наличии таких показателей, как критическая точка и зона безопасности.

     Безубыточность  –  это  такое  состояние,  когда  бизнес  не  приносит  ни  прибыли,  ни убытков.  Для  определения  этого  состояния  используются  три  метода:  уравнения, маржинального дохода и графического изображения.

     Метод уравнения основан на исчислении прибыли по формуле:

     N – Zперем – Zпост = Р  или

     (p×qед.пр.) – (q × zперем.ед.) – Zпост = Р  ,

     Где N – выручка от реализации продукции;  Zперем  - переменные расходы; Zпост – постоянные расходы; P – прибыль; Р – цена единицы продукции