Теоретические аспекты и экономическая сущность налога на добавленную стоимость

     Теоретические аспекты и экономическая сущность налога на добавленную стоимость 
 

     1 Теоретические основы налога  на добавленную стоимость 
 

     Налог на добавленную стоимость (НДС) —  один из федеральных налогов, играющих значительную роль в формировании доходной части федерального бюджета и в общем экономическом развитии государства.

     Будучи  одним из самых важных, налог на добавленную стоимость, вместе с тем, и один из самых сложных для исчисления. Следуя классификации, его нельзя отнести к какой-либо одной категории налогов. Исходя из существующих условий взимания, НДС — смешанный, многообъектный.

     В связи с тем, что бремя уплаты НДС переносится на конечных потребителей, он относится к разряду косвенных. Однако при реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения, налогообложении строительства, выполненного хозяйственным способом, и в некоторых иных случаях НДС приобретает признаки прямого налога.

     Налог на добавленную стоимость, пожалуй, самый сложный налог в смысле понимания его сущности, порядка исчисления и уплаты в бюджет[11].

     Предшественник  НДС, наиболее близкий по смыслу к  действующему сегодня налогу на добавленную  стоимость, появился в 20-х годах XX века в Германии. Тогда в рамках налоговой реформы было предложено ввести «улучшенный налог с оборота», напоминающий возникший позже НДС.

     В современном виде НДС был разработан в 1954 году французским экономистом  Морисом Лоре. Данный налог был  введен в налоговую систему Франции в 1958 году. Его прогрессивность и экономическая ценность были очевидны – суммы НДС, взимаемые на каждой стадии жизненного цикла продукта, в большей (чем налог с оборота) степени соответствуют той экономической роли, которую при этом играет собственно налогоплательщик[15].

     В 90-х годах XX века НДС входил в налоговые  системы более чем 80 стран. Среди  экономически развитых государств его  не применяют только США и Япония. При этом следует отметить, что  на уровне штатов в США действует налог с продаж – косвенный налог на потребление, сходный с НДС. Налог с продаж включен и в налоговую систему Японии.

     В России НДС был введен с 1 января 1992 года и фактически заменил действовавшие  ранее налог с оборота и  налог с продаж. НДС является косвенным налогом - он включается в цену товара и оплачивается конечным потребителем. По существу это налог не на предприятие, а на потребителя. Предприятия выступают лишь в роли сборщика налога[10].

     Говоря  о налоге на добавленную стоимость  необходимо сказать в первую очередь о субъектах налога (плательщиках). Плательщиками НДС на основании статьи 2 Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость» [2] являются:

     1) предприятия и организации, имеющие согласно законодательству Российской Федерации статус юридических лиц, включая предприятия с иностранными инвестициями, осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность;

     2) полные товарищества, реализующие товары (работы, услуги) от своего имени;

     3) индивидуальные (семейные) частные предприятия, осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность;

     4) филиалы, отделения и другие обособленные подразделения предприятий, находящиеся на территории Российской Федерации и самостоятельно реализующие товары (работы, услуги);

     5) международные объединения и иностранные юридические лица, осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность на территории Российской Федерации; 

     Объектами НДС являются:

• обороты по реализации на территории РФ товаров как собственного производства, так и приобретенных на стороне, выполненных работ и оказанных услуг
• обороты по реализации товаров внутри предприятия для нужд собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения, а также своим работникам;
• обороты по передаче безвозмездно или с частичной оплатой товаров другим предприятиям или физическим лицам;
• обороты по реализации товаров (работ, услуг) в обмен на другие товары (работы, услуги;
• обороты по реализации предметов залога;
• товары, ввозимые на территорию России в соответствии с таможенными режимами, установленными российским таможенным законодательством

     Следует также заострить внимание на товарах  и услугах, которые в силу ряда причин освобождаются от налога на добавленную стоимость:

• экспортируемые товары (за пределы стран-участниц СНГ) как собственного производства, так и приобретенные, а также услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке экспортируемых товаров (и транзиту иностранных грузов через территорию Российской Федерации);
• товары и услуги, предоставленные для пользования иностранных дипломатических и приравненных к ним представительств;
• услуги городского пассажирского транспорта общего пользования (кроме такси, в том числе маршрутных), а также услуги оказываемые пригородным транспортом (морским, речным, железнодорожным и автомобильным);
• квартирная плата, включая плату за проживание в общежитиях;
• стоимость выкупаемых в порядке приватизации имущества государственных и муниципальных предприятий;
• операции по страхованию и перестрахованию, банковские операции, кроме операций по инкассации;
• операции, связанные с обращением валюты, денег, банкнот, являющиеся законными средствами платежа, а также ценных бумаг, кроме брокерских и других посреднических операций (однако исключения составляют операции по изготовлению и хранению указанных платежных средств и бумаг, по которым налог взимается);
• лизинговые операции;
• оказание консультационных и информационных услуг;
• продажа почтовых марок (кроме коллекционных), маркированных открыток, конвертов, лотерейных билетов;
• обороты угледобывающих и углеперерабатывающих предприятий по реализации угля и продуктов углеобогащения углесбытовым органам;
• научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, выполняемые за счет бюджета или целевых фондов; научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, выполняемые учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров;
• продукция собственного производства отдельных организаций общественного питания; услуги в сфере образования, связанные с учебно-производственным и воспитательным процессом; услуги по обучению детей подростков в кружках, секциях, а также с использованием спортивных учреждений; услуги вневедомственной охраны МВД РФ по охране объектов; услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях и уходу за больными и престарелыми; услуги выполняемые профессиональными аварийно-спасательными службами по договорам;
• обороты казино, игровых автоматов, выигрыши по ставкам на ипподромах;
• ритуальные услуги похоронных бюро, кладбищ и крематориев;
• обороты по реализации конфискованных, бесхозных ценностей, кладов, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству;
• услуги учреждений культуры и искусства, архивной службы, религиозных объединений, театрально-зрелищные, спортивные, культурно-просветительские, развлекательные мероприятия, включая видеопоказ;
• обороты по реализации для дальнейшей переработки и аффинирования руды концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгоценные металлы, лома и отходов драгоценных металлов; оборотов по реализации драгоценных металлов и драгоценных камней в Государственный фонд драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, Центральному банку РФ и другим специально уполномоченным коммерческим банкам; обороты по реализации драгоценных камней в сырье предприятиям для последующей продажи на экспорт; обороты по реализации драгоценных камней в сырье и ограненных внешнеэкономическим организациям, Центральному банку РФ и другим специально уполномоченным коммерческим банкам;
• стоимость жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей водозаборных сооружений и других подобных объектов, передаваемых безвозмездно органам государственной власти и органам местного самоуправления ( а также передача безвозмездно предприятиям органами государственной власти или местного самоуправления стоимость работ по строительству жилых домов, производимых с привлечением средств бюджетов всех уровней и целевых внебюджетных фондов всех уровней, в случае если эти средства составляют не менее 40 процентов от стоимости работ; работы, производимые в период реализации целевых социально-экономических программ (проектов) жилищного строительства по строительству объектов жилищного, социально-культурного и бытового назначения, оказанию услуг иностранными и российскими консультационными фирмами и другими; стоимость объектов государственной и муниципальной собственности, передаваемых безвозмездно органам государственной власти и управления (а также стоимость зданий, строений и сооружений, передаваемых безвозмездно одними профсоюзными организациями другим);
• платные медицинские услуги для населения, лекарственные средства, изделия медицинского назначения, путевки в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, учреждения отдыха, туристско-экскурсионные путевки; технические средства, включая автомототранспорт, использующиеся для инвалидов;
• товары, услуги, работы (за исключением брокерских и иных посреднических услуг), в которых инвалиды составляют не менее 50 процентов от общей численности работников, однако данная льгота не распространяется на предприятия, осуществляющие снабженческо-сбытовую, торговую или закупочную деятельность;
• товары собственного производства колхозов, совхозов и других сельскохозяйственных предприятий (кроме фермерских хозяйств), реализуемые пенсионерам по старости и инвалидности, работающим на них и пенсионерам по старости и инвалидности из числа бывших работников этого предприятия; продукция в счет натуральной оплаты труда, натуральных выдач для оплаты труда, а также для общественного питания работников, привлекаемых на сельскохозяйственные работы;
• изделия народных промыслов признанного художественного достоинства, образцы которых приняты в установленном порядке;
• сдача в аренду служебных и жилых помещений иностранным гражданам и юридическим лицам, аккредитованным в Российской Федерации, либо если эта льгота предусмотрена в международных договорах;
• обороты по реализации продукции средств массовой информации, книжной продукции, связанной с образованием, наукой, культурой; услуги по погрузке и транспортировке печатных изданий, связанных с образованием, наукой и культурой;
• пожарно-техническая продукция; работы и услуги в области пожарной безопасности, выполняемые и оказываемые на основании договора;
• обороты по реализации товаров магазинами беспошлинной торговли, платежи малых предприятий по лизинговым сделкам в полном объеме;
• работы и услуги по реставрации и охране памятников истории и культуры, охраняемым государством.

     Говоря  о товарах и услугах, освобождаемых  от НДС, следует среди них выделить такие, как экспортируемые товары, услуги городского транспорта, квартирная плата, банковские операции, операциями над ценными бумагами, платные медицинские услуги для населения – именно с приведенными видами товаров и услуг мы сталкиваемся наиболее часто в повседневной жизни. Так, освобождение от НДС товаров, идущих на экспорт, является довольно-таки большим подспорьем предприятиям, вывозящим свою продукцию за пределы СНГ, так как в связи с этим (освобождением от НДС) продукция российских производителей может конкурировать на мировых рынках. Анализируя перечень товаров и услуг, освобождаемых от НДС, можно с уверенностью сказать, что государство пытается укрепить сферу социальной защиты общества и поддержки тех, кто предоставляет данные виды удовлетворения потребностей, что немаловажно[5].

     Необходимо заострить внимание на том, что можно двумя легальными способами освободиться от налога на добавленную стоимость:

1. при экспортировании товаров (работ и услуг) и оказании услуг пассажирского транспорта – в этом случае суммы налога, выплаченные предприятием в государственный бюджет, либо возмещается налоговыми инспекциями на основе представленных счетов, либо принимается в уменьшение сумм налога (зачет по будущим платежам) – данная льгота носит название налоговый кредит;
2. при реализации товаров, числящихся в списке освобожденных от налога на добавленную стоимость – налоговая льгота «изъятие»[12].

     Данные  виды ухода от НДС, как уже отмечалось, являются полностью легальными и разрешенными государственными органами.

        Плательщиками НДС являются предприятия  и организации, имеющие в соответствии  с законодательством РФ статус  юридических лиц, полные товарищества, индивидуальные (семейные) частные предприятия и другие обособленные подразделения предприятий, самостоятельно реализующие товары (работы, услуги)[1].

           В соответствии с законодательством  в качестве объектов обложения  этим налогом определены все  обороты по реализации товаров  (работ, услуг) как собственного производства, так и приобретаемых на стороне.

       В облагаемый оборот включается  стоимость реализованной продукции       (выручка от реализации), исчисленная  без включения в нее налога  на добавленную стоимость, а также обороты: внутри предприятия для нужд собственного производства; по реализации товаров (работ, услуг) без оплаты стоимости в обмен на другие товары (работы, услуги); по передаче безвозмездно или с частичной оплатой товаров (работ, услуг) другим предприятиям или физическим лицам по реализации предметов залога[7].

         НДС определяется установленным  процентом от облагаемого оборота.    По товарам, с которых взимаются  акцизы, в облагаемый оборот включается  и сумма акцизов. При реализации  работ объектом налогообложения являются объемы выполненных строительно-монтажных работ, научно-исследовательских, опытно-конструкторских, технологических, проектно-изыскательских и других работ.

         При реализации услуг объектом  налогообложения является выручка,  полученная от оказания: услуг пассажирского и грузового транспорта, включая транспортировку (передачу) газа, нефти, нефтепродуктов, электрической и тепловой энергии, услуг по погрузке, разгрузке, перегрузке товаров, хранению;  услуг по сдаче в аренду имущества и объектов недвижимости, в том числе по лизингу; посреднических услуг; услуг связи, бытовых, жилищно-коммунальных услуг; услуг физической культуры и спорта; услуг по выполнению заказов предприятиями торговли; рекламных услуг; инновационных услуг, услуг по обработке данных и информационному обеспечению; других платных услуг, кроме сдачи в аренду земли[8].

     Льготы  по уплате НДС.

     В течение всего периода существования  налога на добавленную стоимость  перечень льгот, предоставляемых налогоплательщикам, постоянно видоизменялся. Общее число льгот достаточно велико, поэтому их можно сгруппировать, положив в основу тот или иной признак.

     Первая  группа. Льготы предоставляются в  отношении отдельных отраслей и видов производства: услуг городского пассажирского транспорта (кроме такси), а также услуг по перевозкам пассажиров в пригородном сообщении; услуг, выполняемых профессиональными аварийно-спасательными службами и формированиями; оборотов по реализации продукции средств массовой информации, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, а также оборотов редакционной, издательской и полиграфической деятельности по производству книжной продукции; пожарно-технической продукции (работ, услуг); операций, связанных с обращением валюты, денег, банкнот, являющихся законными средствами платежа (кроме используемых в целях нумизматики), а также ценных бумаг (акций, облигаций, сертификатов, векселей и др.), за исключением брокерских и иных посреднических услуг.

     Вторая  группа. При осуществлении экспортно-импортных  операций не облагаются НДС: экспортируемые товары, как собственного производителя, так и приобретенные; экспортируемые работы и услуги; услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке экспортируемых товаров и по транзиту иностранных грузов через территорию РФ; некоторые виды товаров, ввозимых на территорию РФ.

     Третья  группа. Не облагаются НДС товары, работы и услуги, имеющие социальную направленность (сфера жилищно-коммунального хозяйства, здравоохранение и культура): квартирная плата; продукция собственного производства отдельных предприятий общественного питания (студенческих и школьных столовых, столовых других учебных заведений, больниц, детских дошкольных учреждений и организаций социально-культурной сферы, финансируемых из бюджета); услуги в сфере образования, связанные с учебно-производственным и воспитательным процессом; услуги, оказываемые детям и подросткам с использованием спортивных сооружений; услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях и уходу за больными и престарелыми; услуги учреждений культуры и искусства, архивной службы, религиозных объединений, театрально-зрелищные, спортивные, развлекательные мероприятия; платные медицинские услуги для населения, протезно-ортопедические изделия, медицинская техника; путевки (курсовки) в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, учреждения отдыха, туристско-экскурсионные путевки;  работы и услуги по реставрации и охране памятников истории и культуры, охраняемых государством и др.

     Четвертая группа. От НДС освобождены товары и работы, предназначенные для ускорения научно-технического прогресса и развития производительных сил; патентно-лицензионные операции (кроме посреднических), связанные с объектами промышленной собственности, а также получение авторских прав; научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, выполняемые за счет бюджета, а также работы  выполняемые учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров.

     Пятая группа. Прочие товары и услуги (обороты  казино, игровых автоматов, выигрыши по ставкам на ипподромах), обороты по реализации товаров магазинами беспошлинной торговли и другие также не облагаются НДС[6].

     Обязательным  условием для предоставления льгот  является ведение раздельного учета  затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), освобождаемых  от налога на добавленную стоимость и облагаемых указанным налогом.

     Перечень  товаров (работ, услуг), освобождаемых  от НДС, является единым на всей территории РФ. Это значит, что ни органы власти субъектов Федерации, ни органы местного самоуправления не в праве ни сокращать, ни расширять перечень льгот, предоставляемых плательщикам федеральным законодательством[13].

      2 Налоговые ставки и порядок  расчета налога на добавленную  стоимость