Налоговая база

Как правило, в соглашениях дается общая  характеристика порядка расчета  прибыли постоянного представительства  и указываются те виды расходов, которые разрешено вычитать из облагаемого  дохода для определения объекта  налогообложения – прибыли, полученной через постоянное представительство. В типовом Соглашении это сформулировано следующим образом: «При определении прибыли постоянного представительства допускается вычет расходов, понесенных для целей деятельности этого постоянного представительства. При этом допускается обоснованное перераспределение документально подтвержденных расходов между лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве и его постоянным представительством в другом Договаривающемся Государстве. Такие расходы включают управленческие и общеадминистративные расходы, расходы на исследование и развитие, проценты и плату за управление, консультации и техническое содействие, понесенные как в Государстве, в котором расположено постоянное представительство, так и в любом другом месте».     

Прибыль, относящаяся к постоянному представительству, должна определяться ежегодно одним  и тем же методом, если только не будет веской и достаточной причины  для его изменения.     

Если  прибыль включает в себя виды дохода, о которых отдельно упоминается в других статьях соглашения, то положения этих статей не затрагиваются положениями статьи «Прибыль от коммерческой деятельности».  

 
  
  
  
  
  
  
 

Глава 3. Пути решения проблемы двойного налогообложения в Российской федерации

3.1 Международные соглашения об избежание двойного налогообложения

Одной из важнейших проблем, стоящих перед налоговыми органами как Российской Федерации, так и зарубежных стран, является устранение двойного налогообложения.

 

Избежать двойного налогообложения  юридического или физического лица можно двумя способами (рис.1):

- путем одностороннего  освобождения или налогового  зачета (кредита), предоставляемого  в стране постоянного местопребывания;

- путем заключения соглашений  по устранению двойного налогообложения.

Урегулировать международное  двойное налогообложение можно  тремя способами:

1. Все страны должны  следовать какому-либо принципу  налогообложения: либо принципу  резидентства, либо территориальности.  Но данный способ не столь легко реализуем на практике. Каждая страна, пользуясь своим налоговым суверенитетом, стремится получить дополнительные налоговые поступления в свой бюджет за счет любых возможных источников дохода, поэтому принцип резидентства и принцип территориальности применяется в комбинации.

2. Принятие государством  внутренних законодательных мер  по урегулированию двойного налогообложения  в одностороннем порядке (система  налоговых кредитов и зачетов).

3. Урегулирование двойного  налогообложения путем заключения  международных налоговых соглашений. В этом случае государства,  подписывающие такие соглашения, идут на взаимный компромисс, договариваясь, какие налоги и  с каких категорий налогоплательщиков  будут удерживаться на территории  каждого участника соглашения.

В одностороннем порядке  проблема устранения двойного налогообложения  не решается, т.к. для каждого государства  существует двоякая задача:

- обеспечение достаточных  налоговых поступлений бюджета;

- создание оптимальных  условий для экономического развития.

В принципе устранение двойного налогообложения возможно и в  одностороннем порядке. Для этого  страна постоянного местопребывания  налогоплательщика может разрешить  ему при выполнении налоговых  обязательств учитывать налоги, уплаченные им за рубежом. Однако это может привести к неоправданным потерям бюджета, а также различного рода махинациям со стороны недобросовестных налогоплательщиков. Кроме того, в этом случае страна постоянного местопребывания выступает  нетто-донором той страны, где  ее гражданин (или предприятие) осуществляет экономическую деятельность.

Решение проблемы требует  координации национальных налоговых  политик государств на международном  уровне, поэтому, как правило, 2 и 3 способы  применяются в сочетании: национальное законодательство устанавливает свои льготы, а в международных налоговых  соглашениях регулируются отдельные  случаи двойного налогообложения.

В связи со спецификой налогообложения  физических и юридических лиц  в сфере международных экономических  отношений соглашения об избежание  двойного налогообложения доходов  и имущества содержат как общие  нормы и правила, так и отдельные  специальные статьи и положения, действие которых распространяется только на физические или только на юридические лица.

Международные соглашения об избежание двойного налогообложения, применяющиеся на территории РФ, входят в систему права РФ и имеют  приоритетное действие по сравнению  с положениями национального  налогового законодательства. Статьей 15 Конституции РФ установлено, что  международные договоры РФ являются составной частью ее правовой системы  и если международным договором  установлены правила иные, чем  предусмотренные законом, то применяются  правила международного договора. Аналогичные  правила установлены статьей 7 НК РФ. В связи с этим, при налогообложении  иностранных лиц необходимо исходить прежде всего из положений международных договоров в области налогообложения. Международный договор, о котором идет речь в статье 7 НК РФ, в международном праве может иметь различные наименования: договор, соглашение, конвенция и другие. Целью заключения международного договора является достижение между государствами или иными субъектами международного права соглашения, устанавливающего их взаимные права и обязанности в налоговых отношениях для избежание двойного налогообложения.

Вопросы налогообложения  лиц - резидентов одного государства  в отношении их доходов, выплачиваемых  в другом государстве, регулируются законодательством этих двух стран. При этом любое государство обладает исключительным правом взимать налоги на своей территории в соответствии с национальным налоговым законодательством, которое распространяется, в том  числе, и на иностранные организации. Именно по этой причине возникает двойное налогообложение иностранных организации, когда лицо - резидент одной страны получает доходы из источников, расположенных в другой стране, владеет имуществом (как правило, недвижимым) в другой стране или осуществляет деятельность, в результате которой возникают доходы или иной объект налогообложения в другой стране. Для указанных ситуаций характерно, что одно и то же лицо рассматривается налоговым законодательством в качестве налогоплательщика или один и тот же объект рассматривается в качестве объекта налогообложения одновременно в двух или более странах. Например, доходы, полученные иностранной организацией из источников в РФ, подлежат обложению в РФ в соответствии с положениями НК РФ. При этом эти доходы, полученные на территории РФ, являются также объектом налогообложения в соответствии с законодательством иностранного государства получателя дохода. Соответственно, налог в этом случае уплачивается дважды: в первый раз - в соответствии с нормами налогового законодательства государства - источника дохода, второй - согласно нормам внутреннего законодательства государства - получателя дохода.

Положения международного договора, определяют правила разграничения  прав каждого из государств, по налогообложению  организаций одного государства, имеющим  объект налогообложения в другом государстве. Кроме того, суммы налога, выплаченные в государстве - источнике дохода в соответствии с внутренним налоговым законодательством этого государства, могут засчитываться при уплате налога иностранной организацией за рубежом. Процедура зачета уплаченных налогов за рубежом регламентируется налоговым законодательством иностранного государства. В России применяется аналогичный порядок, предусмотренный статьей 232, 311 НК РФ.

Как правило, размер засчитываемых  налогов, выплаченных в государстве - источнике дохода, не может превышать  сумму налога, подлежащего уплате этой организацией за рубежом по соответствующим  доходам, рассчитанного в соответствии с налоговым законодательством  и правилами иностранного государства. Зачет производится при условии  предъявления налогоплательщиком документа, подтверждающего удержание налога в государстве - источнике дохода.

Необходимо учитывать, что  действующие международные налоговые  соглашения (об избежание двойного налогообложения) определяют только правила  разграничения прав каждого из государств по налогообложению организаций  одного государства, имеющих объект налогообложения в другом государстве, однако методы реализации этих положений: порядок исчисления, уплаты налога, взыскания сумм налогов, не уплаченных в установленные сроки, и привлечения  к ответственности за допущенные налогоплательщиком нарушения - устанавливают  внутригосударственные нормы налогового права.

Кроме устранения двойного налогообложения, международные соглашения преследуют цель выработки механизмов по предотвращению уклонения от налогов  и уменьшения возможностей злоупотребления  нормами соглашений в целях избежание  налога посредством обмена информацией  между компетентными органами соответствующих  государств.

Соглашения об избегании  двойного налогообложения (договоры, конвенции) - многосторонние и двусторонние соглашения, устанавливающие нормы, в соответствии с которыми достигается избежание  двойного налогообложения:

1) доходов, получаемых  физическими лицами и юридическими  лицами;

2) имущества и доходов  от реализации имущества;

3) доходов и имущества  в сфере международных перевозок;

4) доходов от авторских  прав и лицензий (интеллектуальной собственности).

Соответственно, двойное  налогообложение в международных  экономических отношениях может  возникать в отношении следующих  налогов:

1) подоходный налог с  физических лиц;

2) налог на прибыль  организаций;

3) налог на имущество  (как физических лиц, так и  юридических лиц, налог на недвижимость  и другие законы).

Соглашения об избегании  двойного налогообложения содержат:

1) перечисление видов  налогов, регулируемых соглашением  (статья «Налоги, на которые  распространяется соглашение»);

2) определение круга лиц,  на которых распространяется  соглашение;

3) определения и установления  условий налогообложения (ограничений  по налогообложению) в государстве  - источнике дохода таких видов  доходов, как: прибыль от коммерческой  деятельности; дивиденды; проценты; роялти; доходы от зависимой личной  деятельности (доходы от работы  по найму); доходы от независимой  личной деятельности (вознаграждения  и гонорары); других доходов;

4) определение способов  избегания двойного налогообложения  (освобождение от налогообложения  или применение иностранного  налогового кредита);

5) установление порядка  выполнения соглашения сторонами  (вступление в силу, срок действия, порядок прекращения действия  соглашения, применение взаимосогласительных  процедур).

Отдельные положения указанных  Соглашений различаются между собой, поскольку Соглашения носят двусторонний характер и заключаются исходя из характера отношений между Россией  и конкретной страной. Вместе с тем  многие соглашения базируются на Модельной  конвенции Организации экономического сотрудничества и развития (далее  ОЭСР) по налогам на доход и капитал  и содержат аналогичные положения. В связи с этим можно обобщить принципы налогообложения доходов  в соответствии с международными соглашениями.

Международные налоговые  соглашения, заключенные РФ, имеют  целью устранить возможные случаи двойного налогообложения, которые  могут возникнуть в отношениях между  странами - партнерами.

С этой целью в соглашениях  предусматривается последовательное применение ряда определенных правил и процедур. Следуя, в основном, Типовой  модели налоговой конвенции ОЭСР, РФ при заключении налоговых соглашений придерживается трехступенчатой системы устранения двойного налогообложения. Эта система заключается в следующем.

На первом этапе устраняется  двойное налогообложение, проистекающее  от различий в правилах определения  страны резидентства и источника  дохода, применяемых в странах - партнерах. Для этих целей в соглашения вводятся статьи об устранении двойного резидентства и статьи, устанавливающие исключительное право одной из сторон на обложение  конкретного вида дохода.

На втором этапе устраняется  двойное налогообложение, оставшееся после устранения коллизий между  правилами определения резидентства и источника дохода.

Такое устранение уже обеспечивается в какой-то степени внутренним законодательством  каждой страны. Поэтому налоговые  соглашения предусматривают приведение внутренних правил каждой страны в  этой сфере в соответствие друг другу  или, реже, установление нового режима устранения двойного налогообложения.

С этой целью в налоговое  соглашение обычно включается специальная  статья, рассматривающая методы устранения двойного налогообложения: метод освобождения или метод налогового кредита.

При согласовании соглашения стороны могут выбрать один из этих методов в альтернативном порядке  или применить их различные комбинации.