Учет финансовых вложений

     Переоценка  финансовых вложений, стоимость которых  выражена в иностранной валюте, производится согласно ПБУ 3/2000 "Учет активов и  обязательств, стоимость которых  выражена в иностранной валюте".

     В соответствии с п.7. ПБУ 3/2000 организации  обязаны производить пересчет стоимости  только краткосрочных ценных бумаг  и средств в расчетах (включая заемные обязательства). Исходя из этого, можно сделать вывод, что переоценка долгосрочных ценных бумаг (акций и других ценных бумаг со сроком погашения более года), а также других видов финансовых вложений (кроме предоставленных займов), стоимость которых выражена в иностранной валюте, не производится в течение всего срока нахождения таких активов на балансе организации.

     Статьи 280, 281, 328 и 329 НК РФ, которыми установлен порядок ведения налогового учета  и особенности исчисления налоговой  базы по операциям с ценными бумагами, не содержат положений, обязывающих  пересчитывать стоимость ценных бумаг, номинированных в валюте, на каждую отчетную дату. Пересчет делается в момент реализации ценной бумаги, в связи с чем доход делится на две части: доход в виде курсовой разницы и прибыль (убыток) от самой операции купли-продажи. 
 

2.3 Выбытие финансовых  вложений.

     В соответствии выбытие финансовых вложений имеет место в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и пр.

     При выбытии актива, принятого к учету  в качестве финансовых вложений, по которому не определяется текущая рыночная стоимость, его стоимость определяется исходя из оценки, определяемой одним  из следующих способов:

     - по первоначальной стоимости  каждой единицы бухгалтерского  учета финансовых вложений;

     - по средней первоначальной стоимости;

     - по первоначальной стоимости  первых по времени приобретения  финансовых вложений (способ ФИФО).

     Применение  одного из указанных способов по каждому  виду финансовых вложений должно быть закреплено в учетной политике организации. При этом по каждой группе (виду) финансовых вложений в течение отчетного  года может применяться только один способ оценки.

     Вклады  в уставные капиталы других организаций (за исключением акций акционерных  обществ), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных  организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки  права требования, оцениваются по первоначальной стоимости каждой выбывающей из приведенных единиц бухгалтерского учета финансовых вложений.⁹

     При выбытии активов, принятых к учету  в качестве финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки (по состоянию на последнее число  месяца или квартала, в котором  происходит выбытие).

     В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина  России от 31 октября 2000г. №94н, погашение (выкуп) и продажа ценных бумаг, учитываемых  на счете 58 "Финансовые вложения", отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту  счета 58 "Финансовые вложения" (кроме  организаций, которые отражают эти  операции на счете 90 "Продажи").

2.4 Учет доходов и  расходов по финансовым  вложениям.

     Доходы  по финансовым вложениям признаются либо доходами от обычных видов деятельности (если финансовая деятельность является для организации основным видом  деятельности) либо прочими поступлениями  в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99). Соответственно, отражение таких  доходов в бухгалтерском учете  будет осуществляться либо на счете 90, либо на счете 91.

     По  долговым ценным бумагам (векселя, облигации), по которым не определяется текущая  рыночная стоимость, организация может  равномерно относить на финансовые результаты (в составе прочих доходов) разницу  между их первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью. Такие  бухгалтерские операции производятся в течение всего срока обращения  этих ценных бумаг по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода.

     Расходы, связанные с предоставлением  другим организациям займов, а также  с обслуживанием финансовых вложений организации (оплата услуг банка или депозитария за хранение финансовых вложений, предоставление выписки со счета депо и т.п.) признаются прочими расходами организации.

     Выбирая порядок бухгалтерского учета ценных бумаг, следует учитывать, что для  целей налогообложения прибыли  все расходы, связанные с приобретением  ценных бумаг, учитываются в составе  расходов только в момент реализации (выбытия) ценных бумаг (п.2 статьи 280 НК РФ). Поэтому если в бухгалтерском  учете дополнительные затраты будут  списываться в состав операционных расходов в момент приобретения ценных бумаг, то это приведет к расхождению  данных бухгалтерского и налогового учета и возникновению разниц.

     В случае обесценения (устойчивого существенного  снижения стоимости) финансовых вложений, организация образует резерв под  обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной  стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений. Указанный  резерв образуется за счет финансовых результатов организации (в составе  прочих расходов).

     Сумма созданного резерва под обесценение  финансовых вложений корректируется ежегодно, по состоянию на 31 декабря, в сторону  его увеличения и уменьшения с  отнесением разницы на финансовые результаты (прочие доходы и расходы).

     В налоговом учете расходы на формирование резервов под обесценение ценных бумаг могут учитывать только профессиональные участники рынка  ценных бумаг, осуществляющие дилерскую  деятельность (когда дилерская деятельность предусмотрена соответствующей  лицензией, выданной участнику рынка  ценных бумаг в установленном  порядке).

2.5 Учет финансовых  вложений в акции.

     Акция - это ценная бумага, подтверждающая внесение ее владельцем в уставный капитал акционерного общества, дающая право на получение дохода от его  деятельности» распределение остатков имущества при ликвидации общества и, как правило, на участие в управлении этим обществом. Акции являются частными ценными бумагами, выпускаются только негосударственными организациями на длительный период и не имеют установленных сроков обращения.

      Акции бывают именными и на предъявителя; обыкновенными и привилегированными.

      Именные акции содержат имя собственника. Их движение отражают в книге регистраций акций с указанием в ней данных о каждой именной акции, времени ее приобретения и о количестве акций у отдельных акционеров.

      По  акциям на предъявителя в книге записывают только общее их количество.

      Обыкновенные акции не дают владельцу преимущественных прав на получение дивидендов, но дают право голоса в акционерном обществе.

      Привилегированные акции обеспечивают владельцу преимущественное право на получение дивидендов в форме гарантированного фиксированного процента, но не дают ему права голоса в акционерном обществе, если иное не предусмотрено уставом.

      Размер  дивидендов по обыкновенным акциям определяется один раз в год Советом директоров акционерного общества исходя из полученной прибыли и потребностей в ее использовании для развития акционерного общества и утверждается собранием акционеров.

      Учет  движения акций осуществляют преимущественно  на активном счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 1 "Паи и акции".

      Приобретение  акций отражают по дебету субсчета 1 счета 58, а продажу - по кредиту указанного субсчета.

      Купленные акции учитывают на счете 58 в сумме фактических затрат на их приобретение. Фактические затраты складываются из покупной цены и дополнительных расходов по приобретению акций - оплаты услуг инвестиционного консультанта и инвестиционного посредника (брокера). Покупная цена состоит из номинальной цены и суммы премии, уплачиваемой эмитенту, или скидки, предоставляемой эмитентом.

      Акции могут оплачиваться в рублях, иностранных  валютах, предоставлением имущества в собственность или пользование акционерного общества. При любой форме оплаты стоимость акций выражается в рублях.

      При оплате приобретенных акций имуществом их приходуют по покупной стоимости по дебету счета 58 с кредита счета 76. Передаваемое имущество оценивают по договоренности сторон на основе реальных рыночных цен.

      Приобретенные акции хранят в депозитарии или  кассе самой организации. В функции депозитария, как правило, входят хранение акций, получение дивидендов по ним и перепродажа по поручению владельца.

      При хранении акций в кассе организации  их записывают в специальном реестре (книге), составляемом в двух экземплярах (для кассира и бухгалтерской  службы). В реестре указывают наименование эмитента каждой акции, ее номинальную  цену, покупную стоимость, номер и серию, общее количество и дату покупки и продажи.

      Начисление  дивидендов отражают по дебету счета 76.3 "Расчеты по дивидендам", и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки". Сумма начисленных дивидендов отличается от объявленной величины дивидендов на сумму налога на доходы, уплачиваемого в соответствии с действующим законодательством самим акционерным обществом при начислении дивидендов акционерам.

      Поступившие дивиденды отражают по дебету денежных средств и кредиту счета 76, субсчет "Расчеты по дивидендам".

      При операциях получения дивидендов в иностранной валюте возможно образование  курсовой разницы вследствие разности рублевой оценки сумм дивидендов по курсу  на дату принятия на учет по счету 76 и на дату фактического зачисления дивидендов на валютный счет организаций. Курсовые разницы относятся на счет 99 "Прибыли и убытки".

      Пример. Начислено дивидендов организации на сумму 1500 дол. США. Курс рубля по отношению к доллару составлял на дату начисления дивидендов 28,48 руб., а на день поступления дивидендов - 28,50 руб.

      В этом случае начисление дивидендов в  сумме 42720 руб. (1500 долл. х 28,48) отражается по дебету счета 76, субсчет "Расчеты по дивидендам", и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки". При зачислении дивидендов на валютный счет в дебете счета 52 отражают сумму 42750 руб., по кредиту счета 76 - 42720 руб. и по кредиту счета 99 - 30 руб. (курсовая разница).

      Организация может получать дивиденды в форме  продукции (работ, услуг) акционерного общества. В этом случае начисление дивидендов оформляют обычной бухгалтерской проводкой (дебет счета 76, кредит счета 99).

      Продажа акций оформляется следующими бухгалтерскими записями:

      - на продажную стоимость акций:

      Дебет 76 «Расчеты с различными дебиторами и кредиторами» Кредит субсчета 91.1 «Прочие доходы»;

      - на балансовую стоимость акций:

      Дебет субсчета 91.2 «Прочие расходы» Кредит 58 «Финансовые вложения».

      Дополнительные  расходы по продаже акций также  списываются в дебет счета  91.2 «Прочие расходы».

      Разница между дебетовыми и кредитовыми  оборотами счета 91 показывает финансовый результат от продажи акций. Эту разницу списывают со счета 99 «Прибыль и убытки»:

      Дебет субсчета 91.9 «Сальдо доходов и  расходов» Кредит 99 «Прибыли и убытки» (получена прибыль);

      Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит субсчета 91.9 «Сальдо доходов и расходов» (получен убыток).

2.6 Инвентаризация финансовых  вложений.

     При инвентаризации финансовых вложений проверяют  фактические затраты в ценные бумаги и уставные капиталы других организаций, а также предоставленные  другим организациям займы.

     При проверке фактического наличия ценных бумаг устанавливаются:

     - правильность оформления ценных  бумаг;

     - реальность стоимости учтенных  на балансе ценных бумаг;

     - сохранность ценных бумаг (путем  сопоставления фактического наличия  с данными бухгалтерского учета);

     - своевременность и полнота отражения  в бухгалтерском учете полученных  доходов по ценным бумагам.