История развития управленческого учета

       Историю развития области деятельности организации, подразумеваемой под термином «управленческий учет», можно представить в виде следующих этапов:

       1)      этап 1 – до 1950 г. целью управленческого учета было определение затрат и финансовый контроль посредством применения бюджетирования и методов калькуляции себестоимости;

       2)      этап 2 – к 1965 г. фокус сместился в сторону предоставления информации в целях управленческого планирования и контроля посредством использования таких методов, как анализ принятия решений и учет по центрам ответственности;

       3)      этап 3 – к 1985 г. внимание сосредоточилось на сокращении потерь ресурсов, задействованных в бизнес-процессах, посредством применения процессного анализа и более точных методов управления затратами;

       4)      этап 4 – к 1995 г. внимание обращается на области управления созданием дополнительной стоимости посредством эффективного использования ресурсов, применения методов оценки и планирования показателей стоимости, управлением организационными инновациями и капитализацией знаний.

       Каждый  из перечисленных этапов представляет собой результат адаптации организаций  к новым условиям, с которыми им приходится сталкиваться. В процессе адаптации цели и методы предыдущих этапов видоизменяются и дополняются. Таким образом, каждый этап является комбинацией новых методов и старых, преобразованных в целях соответствия новым условиям управленческой среды[10]. 

2.1 Промышленный этап 

     Промышленный  период исследуется в границах от начала промышленной революции в Англии (1750/60—1830 гг.) до создания классической школы научного управления в США (1885—1920 гг.). Для выявления предпосылок возникновения управленческого учета в этот исторический период требуется установить особенности социально-экономического развития, обусловливающие потребность в качественно новом видении основных проблем экономической науки и методов их решения.

     Исследование  методологии учета промышленного  периода позволяет выявить следующие  его особенности:

1. Деление учета на торговый (бухгалтерский) и промышленный (Франция). Синонимами указанных видов учета выступают соответственно:
• общая бухгалтерия и учет затрат (промышленный учет) (Франция);
• торговая и калькуляционная (производственная) бухгалтерии (Германия);
• бухгалтерский (общий) и производственный учет (США).

     Впоследствии  употребление такого множества синонимичных названий обусловило проблему соотношения  понятий «промышленный учет», «производственный  учет», «учет затрат и калькулирование», изначально являющихся аналогичными.

2. Рассмотрение учета как части экономики промышленного производства и инструмента управления, в том числе оперативного (Англия), методом управления (Франция) и как учетной технологии, ориентированной на фабрикацию оснований управленческих решений (США).
3. Выдвижение учета затрат в центральную проблему учетной методологии в условиях рыночной конъюнктуры.
4. Развитие позитивистской направленности учета (Англия, Франция, США), его приспособление для решения практических, прикладных задач.
5. Отсутствие единых подходов к оценке характера взаимодействия торгового (бухгалтерского) и промышленного (калькуляционного) учета.
6. Создание теории промышленного учета, учения об учете затрат и калькулировании, формирование теории калькуляции.
7. Разработка методов, присущих сугубо промышленному учету: стандарт-кост, распределение косвенных затрат.
8. Развитие процедуры калькуляции, калькулирования по видам продукции.
9. Классификация затрат, правда, без четкого установления группировочных признаков, на:
• прямые и косвенные (непрямые, накладные);
• производственные и коммерческие;
• переменные и постоянные;
• стандартные и фактические.

     Промышленный  этап характеризуется возникновением первой классической школы научного направления, сформированной Ф.У. Тейлором (США).

     Основными предпосылками возникновения управленческого  учета в ходе анализа промышленного исторического периода являются:

• развитие нового направления — промышленного (производственного, калькуляционного учета, учета затрат) учета как исторического предшественника управленческого учета, разработка его предметной области;
• усиление внимания к себестоимости производства продукции и механизму ее исчисления — калькулированию как инструменту формирования прибыли;
• приспособление системы двойной бухгалтерии к потребностям промышленного учета посредством счетной интерпретации процесса производства, что обусловливает возникновение проблемы взаимосвязи двух бухгалтерий — общей и калькуляционной (производственной);
• разработка и использование методов, отличных от системы двойной записи: промышленное (производственное) калькулирование; планирование, контроль, распределение затрат;
• формирование новых требований к системе промышленного учета исходя из потребностей управления: точность, оперативность, полнота, аналитичность, детализация, пригодность для принятия будущих управленческих решений;
• разделение функций собственности и управления, сосредоточение на предметных областях деятельности.

     Но  наиболее зрелые формы своего развития управленческий учет приобретает на современном историческом этапе, который, однако, не демонстрирует равномерности в познании и применении приемов этого вида учета в различных странах мира[4,213-215]. 

     2.2 Современный этап 

     Современный этап охватывает временной отрезок  от индустриального производства до применения цифровых технологий в постиндустриальном обществе. Это наиболее сложный, противоречивый и динамичный период. Сопряжен с масштабным развитием науки управления, в том числе стратегического, усилением управленческого воздействия на хозяйственные процессы в экономике. Можно выделить два периода в его развитии:

     1. 1920—1950 гг. — связан с появлением классических и неоклассических школ научного управления (административной, психологической (человеческих отношений), поведенческой (бихевиористической), количественных методов, управленческой);

     2. 1950 г. по настоящее время — сопряжен с возникновением процессного, системного и ситуационного подходов, концепции организационной культуры и эффективного управления, обусловивших кардинальные изменения не только в науке управления, но и в методологии промышленного учета как исторического предшественника учета управленческого[8,23-24].

     Современный этап не демонстрирует методологического  единства мнений ученых разных стран  в понимании сущности и содержания управленческого учета. Современный управленческий учет включает три раздела:

     1. учет затрат (калькуляционно-координирующий раздел, обусловливающий систематизированный учет прямых, косвенных, текущих, капитальных и иных затрат для оценки эффективности функционирования организации, долгосрочного и краткосрочного планирования, определения наиболее перспективных путей развития);

     2. оперативный и перспективный (впоследствии — стратегический) учет (аналитический раздел, обусловливающий интерпретацию и оценку информации учета затрат для принятия управленческих решений);

     3. учет по центрам ответственности (контрольно-оценочный раздел, функции которого распространяются на структурные подразделения организации).

     В США формирование управленческого  учета происходит на фоне первых попыток унификации (стандартизации) учетных процедур, выдвижения требований о необходимости построения теории учета, развития научной интерпретации, постулатов и принципов, формирования методологических подходов к исследованию бухгалтерского учета. Появление управленческого учета провозглашается «учетной революцией». В 1972 г. это закрепляется официально и означает начало дальнейшего развития двух параллельных, но взаимодействующих друг с другом систем — финансового и управленческого учета. Проводятся самостоятельные исследования в области каждого из них. Осуществляется сертификация по направлению «Управленческий учет и внутреннее аудирование» (Industrial Accounting) с выдачей сертификата по управленческому учету — Certified Management Accountant (СМА), проводимая Институтом профессиональных бухгалтеров по управленческому учету (The Institute of Management Accounting).

     С начала 1990-х гг. получают разработку новые методы управленческого учета: всеобщая (всесторонняя) система управления затратами — Total Cost Management (ТСМ), учет затрат по видам деятельности — Activity Based Costing (ABC), или дифференцированный (функциональный) учет, калькулирование по операциям, система сбалансированных показателей — The Balanced Scorecard (BSC). Аналогичная модель управленческого учета развивается и в Великобритании.

     Во  Франции аналогом управленческого  учета выступает аналитическая (маржинальная) бухгалтерия. Она развивается в контексте преимущественно экономического направления, постепенно вытесняющего юридическое направление, и под влиянием англо-американской учетной модели (с середины 1950-х гг.).

     В ФРГ аналогом управленческого учета  является производственный учет затрат, рассматриваемый подсистемой бухгалтерского учета, включенного в общую организацию предприятия в связи со значимостью внутрипроизводственных процессов основное содержание которых составляет концепция добавленной стоимости, учет затрат аккумулирует, документирует, обрабатывает и анализирует (интерпретирует) комплекс взаимосвязанных производственных операций.

     Такая организация производственного  учета затрат делает его схожим с  французской, но отличной от англо-американской модели управленческого учета, хотя и предполагает использование присущих управленческому учету методов, которые применяются также в  контроллинге (системе управления прибылью, в которой управленческий учет рассматривается информационным звеном).

     Систематизация  мирового вклада в формирование концепции  управленческого учета позволяет  разработать периодизацию его развития. В результате можно выделить два крупных исторических периода, в которых формируются предпосылки возникновения управленческого учета, происходит его становление и развитие.

     Период  становления и развития управленческого  учета связан с разработкой методологии  управленческого учета и его развитием. В нем можно выделить три этапа:

     1. 1920—1950 гг. — разработка специфических приемов, методов управленческого учета, формирование его целей;

     2. 1950—1995 гг. — развитие традиционных систем управленческого учета (стандарт-кост, директ-костинг, калькулирование полной себестоимости, распределение затрат, оценка безубыточности и т.п.);

     3. 1995 г. по настоящее время — развитие инновационных систем управленческого учета (калькуляционной системы ABC, «точно в срок», стратегического управленческого учета и т.п.)[6,14-318].

       3.Законодательные и нормативные акты о совершенствовании и развитии управленческого учета

       Эффективная работа современного предприятия невозможна без хорошо налаженной системы управленческого учета и отчетности на всех уровнях управления.

       Основным  критерием действенности системы  управления является эффективное использование финансовых, материальных и людских ресурсов. Управленческий учет обеспечивает для этого необходимый механизм, позволяя комплексно рассмотреть вопросы планирования, оперативного контроля и учета отдельных видов деятельности.

       Как известно, в мировой практике общепризнанной информационной системой, обеспечивающей потребности менеджеров во внутрифирменном  управлении, является система управленческого учета.

       Под системой управленческого учета  на предприятии нужно понимать наблюдение, оценку, регистрацию, измерение, обработку, систематизацию и передачу информации преимущественно о затратах и  результатах хозяйственной деятельности в интегрированной системе учета, нормирования, планирования, контроля и анализа. Цель управленческого учета – формирование достаточной информационной базы внутренним пользователям для принятия оперативных (тактических) и прогнозных (стратегических) управленческих решений.

       Система управленческого учета на предприятии в условиях рынка должна выступать в качестве информационного фундамента управления. По оценкам специалистов, в экономически развитых странах фирмы и компании 90% рабочего времени и ресурсов в области бухгалтерского учета тратят на постановку и ведение управленческого учета, и только 10% - на финансовую бухгалтерию или счетоводство. На отечественных предприятиях это соотношение выглядит с точностью до наоборот.

       Для положительного изменения такого соотношения  в сторону управленческого учета на отечественных предприятиях необходимы как заинтересованность руководителей и специалистов предприятий, так и организационные предпосылки и условия функционирования управленческого учета.

       Для высокоэффективной работы современного предприятия, в какой бы сфере экономики оно ни работало, необходима хорошо налаженная система управленческого учета и отчетности для менеджеров разных уровней. В России разработано мало рекомендаций по постановке эффективной системы управленческого учета на предприятиях, а управленческий учет на них или находится в зародышевом состоянии (например, в виде графика документооборота), или его совсем нет.