Цель бухгалтерского учёта и допущения для её реализации. Функции бухгалтерского учёта. Учёт финансовых результатов

         Прямые и контрольные задачи могут решать одни и те же работники, хотя в некоторых случаях такой порядок противопоказан. Например, проводить ревизию кассы должен не кассир, который как раз и подвергается проверке, а иное, незаинтересованное лицо. Понятно, что ведение кассовых операций и контроль за их ведением - одна задача, но имеющая две стороны.

Классификация задач учета по периодичности  их повторения:

· Периодические  задачи возникают перед бухгалтером  с известным постоянством - это  большая часть учетных задач.

· Спорадические  задачи возникают перед бухгалтером  время от времени, более или менее  случайным образом.

· Разовые задачи уникальны, их приходится решать единожды.

Классификация задач учета по степени срочности  решения:

· “Горящие”  задачи требуют немедленного решения

· Среднесрочные  задачи требуют относительно быстрого решения

· Текущие задачи должны быть решены к заранее известной  дате

· Срок исполнения “остаточных” задач не установлен

                  Классификация определяется документом, регламентирующим ту или иную обязанность бухгалтера:

· Нормативным  актом

· Решением, принятым администрацией организации

· Должностной  инструкцией, а при её отсутствии - обычаями и традициями бухгалтерии

Классификация задач учета по характеру влияния  на хозяйственную деятельность:

Стратегической  целью учета является оказание положительного влияния на хозяйственную деятельность. Оказать такое влияние можно двумя способами: способствовать либо увеличению доходов, либо уменьшению расходов.

Следовательно, по характеру  влияния на хозяйственную деятельность задачи учета можно подразделить на три типа:

1. способствующие увеличению  доходов

2. способствующие уменьшению расходов

3. задачи, определить влияние  которых на хозяйственную деятельность  не представляется возможным

       Приведем некоторые примеры:

· ревизия кассы способствует уменьшению расходов

· предоставление информации менеджеру, принимающему решение по определению оптимальной ценовой политики, способствует увеличению доходов

· установить характер влияния  на хозяйственную деятельность полученного  отчета без установления лица, которому он предназначен, невозможно.

           Необходимо заметить, что учет более тяготеет к задачам уменьшения расходов, нежели к задачам увеличения доходов.

          Таким образом, охарактеризовать стоящие перед бухгалтером задачи и перед учетом в целом можно и по другим критериям: характеру необходимых работ; числу задействованных работников; расходам на исполнение. Вышеперечисленные задачи способствуют либо увеличить прибыль, либо уменьшить расходы на производство.

        В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996г. № 129-ФЗ (в редакции Федерального закона от 1998 г. № 123-ФЗ), к ведению бухгалтерского учета предъявляются следующие требования:

бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организации ведут в валюте Российской Федерации;

имущество, являющееся собственностью организации, учитывают обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации;

организации осуществляют бухгалтерский  учет непрерывно с момента их регистрации  в качестве юридического лица до реорганизации  или ликвидации. в порядке, установленном законодательством России;

бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организации ведут путем двойной  записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета;

данные аналитического учета  должны соответствовать оборотам и  остаткам по счетам аналитического учета;

все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без пропусков или изъятий;

в бухгалтерском учёте  организации текущие затраты  на производство продукции и капитальные  вложения учитываются 

 

 

 

 

ДОПУЩЕНИЯ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ  

         Различные концепции, к-рые лежат в основе общепринятых принципов и правил бухучета. Основными бух. допущениями являются следующие: допущение экон. самостоятельности хозяйствующего субъекта; допущение о непрерывной деятельности предприятия; допущение в порядке представления периодической и текущей отчетности; допущение в учете с использованием нац. ден. единицы (валюты) 
         Базовым допущением в бухучете является взаимосвязь экон. деятельности с работой конкретного подразделения или объектом учета.

        Допущение по экон. объекту определяет характер и объем отчетности, необходимой данному подразделению. Объект для целей учета образует обычно экон. подразделение, к-рое контролирует ресурсы, дает обязательства, иными способами участвует в осуществлении экон. деятельности указанного подразделения. Объектами учета являются корпорации, товарищества, единоличные владельцы, некоммерческие организации, тресты и др. хозяйствующие субъекты. 
        Учет основывается на таком допущении, когда хоз. единица ведет свою деятельность неопределенно долгое время. Предполагается, что хоз. единица будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем с целью выполнения своих целей и задач. Иначе такое допущение называется допущением по длительности или текущей эксплуатации. 
      Длительные операции подразделения в течение продолжительного периода времени могут быть соответственно поделены на операции за отдельные отрезки времени, а именно: год, квартал или месяц. Допущения по периодической и своевременной отчетности требуют, чтобы бух. отчетность составлялась периодически и вовремя для того, чтобы обеспечить уместность и надежность информации. 
Допущение по нац. ден. единице требует, чтобы фин. информация была измерена и учтена в ден. единице той страны, в к-рой расположено предприятие. 
Ден. оценка экон. факта или операции, установленная на момент ее регистрации, не должна изменяться в соответствии с последующими изменениями в покупательной способности ден. единицы (что имеет место в периоды инфляции или дефляции).; ФУНКЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА.

 

 

 

 

   Функции бухгалтерского учета

 

Для выполнения основных задач бухгалтерский учет выполняет  следующие функции: информационную, контрольную и аналитическую.

Информационная функция. Учетно-аналитическая информация, характеризующая фактическое состояние финансово - хозяйственной деятельности организации, формируется в бухгалтерском учете.

       Расчеты показывают, что на долю бухгалтерской информации приходится более 70% общего объема экономической информации. Именно системный бухгалтерский учет фиксирует и накапливает синтетическую и аналитическую информацию о состоянии и движении имущества и источниках его образования, хозяйственных процессах, о конечных результатах финансовой и хозяйственной деятельности предприятия. Бухгалтерская информация широко используется в оперативно-техническом и статистическом учете.

        Все многочисленные хозяйственные операции документируются, накапливаются по определенным признакам, сводятся в учетных регистрах и отражаются на счетах бухгалтерского учета, а затем полученные данные обобщаются в различных формах бухгалтерской отчетности.

        Контрольная функция предполагает постоянный контроль над использованием всех видов ресурсов организации.

          Контроль - система наблюдений и проверки соответствия процесса функционирования управляемого объекта принятым управленческим решениям, выявление результатов управленческих воздействий на управляемый объект1.

        Именно с помощью контрольной функции путем применения специальных приемов и способов осуществляются три вида контроля:

а) предварительный контроль - до совершения хозяйственной операции;

б) текущий контроль - во время совершения хозяйственной  операции;

в) последующий контроль - после совершения хозяйственной  операции;

Контроль осуществляется по ряду направлений. Основными из них являются:

• обеспечение сохранности собственности;
• выполнение плана объема выпуска продукции и ее продажи;
• рациональное использование материальных, финансовых и трудовых ресурсов;
• формирование себестоимости продукции (работ, услуг);
• деятельность различных подразделений, т.е. отдельных цехов, участков, служб и производств;
• формирование прибыли и ее использование и др.

       Выполнение этих функций требует определенных условий, материальных и трудовых затрат, а также профессиональных навыков и исполнителей.

       Так, для реализации функции обеспечения сохранности собственности необходимы соответствующие оборудование, складские помещения, контрольно-измерительные приборы, периодическое проведение инвентаризации и др.

           Аналитическая функция позволяет осуществлять анализ производственной и финансовой деятельности организации и ее результатов. На основе информации, полученной в процессе ведения бухгалтерского учета, проводится анализ имущественного состояния организации, ее платежеспособности, эффективности использования материальных и трудовых ресурсов, доходности различных видов деятельности организации, перспектив развития и др. В процессе анализа фактические показатели за отчетный период сравниваются с плановыми, нормативными, сметными показателями и с фактическими показателями за предыдущий период и выявляются причины отклонений. Поэтому аналитическая функция учета имеет огромное значение для принятия соответствующих управленческих решений и прогнозирования финансово-хозяйственной деятельности организации.

 

 

 

 

 

 

 

Учет финансовых результатов  
 
        Основным показателем финансово-хозяйственной деятельности организации является финансовый результат, который представляет собой прирост (уменьшение) стоимости собственного капитала организации за отчетный период. 
         Финансовый результат формируется на активно-пассивном счете 99 «Прибыли и убытки», который имеет одностороннее сальдо. В течение года нарастающим итогом по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» записываются убытки и потери, а по кредиту – прибыли и доходы. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов определяется конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период. Кредитовое сальдо счета 99 «Прибыли и убытки» означает прибыль, дебетовое сальдо – убыток. 
        Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается в течение года на счете 99 «Прибыли и убытки» из: 
прибыли или убытка от обычных видов деятельности; 
прочих доходов и расходов; 
потерь, расходов и доходов в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности; 
начисленных платежей налога на прибыль и платежей по перерасчетам по этому налогу исходя из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций. 
        Основную часть прибыли (убытка) организация получает от продажи готовой продукции, товаров, работ и услуг. Финансовый результат от их продажи определяют как разницу между выручкой от продажи продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин, налога с продаж и других вычетов, предусмотренных законодательством, и затратами на ее производство и реализацию. Так как затраты, связанные с производством и продажей продукции (работ, услуг), оказывают непосредственное воздействие на себестоимость, их перечень строго регламентирован. 
         Торговые, снабженческие и сбытовые организации определяют результат от продажи товаров путем вычитания из их продажной стоимости покупной стоимости и сумм расходов на продажу, относящихся к проданным товарам за отчетный месяц. 
         Результат от продажи продукции, работ, услуг и товаров выявляют на активно-пассивном счете 90 «Продажи». По дебету этого счета отражается фактическая себестоимость продукции, покупная стоимость проданного товара; расходы, связанные с выполненными работами и оказанными услугами, НДС; налог с продаж и другие расходы. По кредиту счета проводится выручка от продажи продукции, товаров, работ, услуг. Сравнивая оборот дебета и оборот кредита счета 90 «Продажи», находят результат (в виде прибыли или убытка), который ежемесячно списывают со счета 90 «Продажи» на счет 99 «Прибыли и убытки». 
 
При получении прибыли делается бухгалтерская запись: 
Д-т 90 «Продажи»; 
К-т 99 «Прибыли и убытки». 
Полученный убыток отражается записью: 
Д-т 99 «Прибыли и убытки»; 
К-т 90 «Продажи». 
Счет 90 «Продажи» закрывается и сальдо не имеет. 
         Операционные и внереализационные доходы и расходы учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». К этому счету могут быть открыты субсчета: 
91-1 «Прочие доходы»; 
91-2 «Прочие расходы»; 
91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов». 
          На субсчете 91-1 «Прочие доходы» учитываются операционные и внереализационные доходы. 
 
          На субсчете 91-2 «Прочие расходы» отражаются операционные и внереализационные расходы. 
       Субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. 
       Записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» осуществляют накопительно в течение отчетного года. В конце месяца путем сопоставления дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы» определяют сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно списывается с субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Счет 91 «Прочие доходы и расходы» закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет. 
          По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы», кроме субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов», закрываются внутренними записями на субсчет 91-9. 
       Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по каждому виду операционных и внереализационных доходов и расходов. 
       Операционные доходы и расходы, учитываемые на счете 91 «Прочие доходы и расходы», в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99) представляют собой: 
результаты от продажи основных средств, нематериальных активов, материальных ценностей, иностранной валюты; 
поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам); 
доходы и расходы от сдачи имущества в аренду; 
прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества), и т.д. 
           Результаты от продажи и прочего выбытия основных средств (ликвидация в результате непригодности к дальнейшей эксплуатации, передача в уставный капитал других организаций, дарение физическим или юридическим лицам) в виде прибыли или убытка, как уже отмечалось выше, определяется на счете 91 «Прочие доходы и расходы», а по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы» отражается остаточная стоимость выбывших основных средств; расходы, связанные с их выбытием, суммы НДС, полученные в составе выручки при продаже основных средств. Полученный результат переносится на счет 99 «Прибыли и убытки». 
 
      При получении прибыли делается бухгалтерская запись: 
Д-т 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»; 
К-т 99 «Прибыли и убытки». 
       Полученный убыток оформляется проводкой: 
Д-т 99 «Прибыли и убытки»; 
К-т 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов». 
 
            Однако следует помнить, что убыток от выбытия основных средств не уменьшает налогооблагаемую прибыль. 
         К операционным расходам, учитываемым на счете 91 «Прочие доходы и расходы», относятся также суммы, причитающиеся к уплате налогов и сборов в соответствии с законодательством РФ (налог на имущество организаций, налог на рекламу и т.д.). 
Начисление этих налогов и сборов отражается бухгалтерской записью: 
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы»; 
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам» (по соответствующим субсчетам). 
Внереализациоными доходами и расходами в соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 являются: 
штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров полученные (уплаченные); 
поступления (расходы) в возмещение причиненных организации убытков; 
активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения; 
прибыль (убытки) прошлых лет, выявленные в отчетном году; 
суммы кредиторской и депонентской (дебиторской) задолженности, по которым срок исковой давности истек; 
положительные (отрицательные) курсовые разницы; 
прочие внереализационные доходы и расходы (убытки от списания стоимости материальных ценностей в результате хищений, виновники которых по решению суда не установлены; недостачи (излишки) материальных ценностей, выявленные при инвентаризации; судебные издержки и арбитражные сборы; суммы созданных резервов по сомнительным долгам и под обесценение ценных бумаг и т.д.). 
 
       Доходы, полученные в виде штрафов, пени, неустоек за нарушение условий хозяйственных договоров, отражаются: 
 
Д-т 51 «Расчетные счета»; 
К-т 91 «Прочие доходы и расходы». 
       Начисленные организации суммы штрафов, пени, неустоек за нарушение условий хозяйственных договоров записываются по счетам: 
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы»; 
К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». 
      Суммы, внесенные в бюджет и в государственные внебюджетные фонды в виде санкций, в состав внереализованных расходов не включаются, а относятся на уменьшение прибыли организации, что отражается бухгалтерской проводкой: 
Д-т 99 «Использование прибыли»; 
К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». 
        Курсовые валютные разницы (положительные или отрицательные) возникают в связи с пересчетом по действующему курсу Банка России наличной валюты на банковских счетах и расчетов, осуществляемых в конвертируемой валюте. 
        Положительные курсовые разницы в зависимости от объекта учета отражаются записями: 
на разницу по операциям с долгосрочными финансовыми вложениями – 
Д-т 58 «Финансовые вложения»; 
К-т 91 «Прочие доходы и расходы»; 
на разницу по денежным средствам в валюте – 
Д-т 50 «Касса», 52 «Валютные счета»; 
К-т 91 «Прочие доходы и расходы»; 
на разницу по операциям выдачи валюты под отчет – 
Д-т 71 «Расчеты с подотчетными лицами»; 
К-т 91 «Прочие доходы и расходы». 
         Отрицательные курсовые разницы оформляются обратнымибухгалтерскими проводками по отношению к положительной курсовой разнице. 
         Результат от операционных и внереализационных доходов и расходов, выявленный на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в виде прибыли или убытка, в конце месяца переносится на счет 99 «Прибыли и убытки». 
        При получении прибыли делается бухгалтерская запись: 
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы»; 
К-т 99 «Прибыли и убытки». 
В случае возникновения убытка оформляется проводка: 
Д-т 99 «Прибыли и убытки»; 
\К-т 91 «Прочие доходы и расходы». 
      Чрезвычайными доходами и расходами считаются поступления (расходы), возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. п.). Они учитываются непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки». 
 
К чрезвычайным доходам относятся: 
страховое возмещение; 
стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов и т.п. 
Полученное страховое возмещение отражается записью: 
Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 
«Расчеты по имущественному и личному страхованию»; 
К-т 99 «Прибыли и убытки». 
          На стоимость принятых материальных ценностей, полученных от списания непригодных к использованию активов, делается проводка: 
Д-т 10 «Материалы»; 
К-т 99 «Прибыли и убытки». 
         В состав чрезвычайных расходов могут включаться потери от стихийных бедствий, забастовок, национализаций, мятежей, террористических актов и других аналогичных событий. 
         Внереализационые и чрезвычайные доходы принимаются к бухгалтерскому учету в следующем порядке: 
штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков – в суммах, присужденных судом или признанных должником, в том отчетном периоде, в котором вынесено решение судом об их взыскании или они признаны должником; 
суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой срок исковой давности истек; 
суммы дооценки активов – в том отчетном периоде, когда была произведена переоценка; 
другие поступления – по мере образования. 
         Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической оплаты. 
       Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году используют счет 99 «Прибыли и убытки». По кредиту этого счета отражают доходы и прибыли, а по дебету – расходы и убытки. 
         Хозяйственные операции отражают на счете 99 по так называемому кумулятивному принципу, т.е. нарастающим итогом с начала года. Сопоставлением кредитового и дебетового оборотов по счету 99 определяют конечный финансовый результат за отчетный период. Превышение кредитового оборота над дебетовым отражается в качестве сальдо по кредиту счета 99 и характеризует размер прибыли организации, а превышение дебетового оборота над кредитовым записывается как сальдо по дебету счета 99 и характеризует размер убытка организации. Счет 99 имеет одностороннее сальдо. 
       Конечный финансовый результат организации складывается под влиянием: 
а) финансового результата от продажи продукции (работ, услуг); 
б) финансового результата от продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другого имущества (части операционных доходов и расходов); 
в) операционных доходов и расходов (за вычетом результатов от продажи имущества); 
г) внереализационных прибылей и убытков; 
д) чрезвычайных доходов и расходов. 
        Различие между этими составными частями прибыли или убытков состоит в том, что финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) первоначально определяют по счету 90 «Продажи». Со счета 90 прибыль или убыток от обычной деятельности списывается на счет 99 «Прибыли и убытки». 
         Финансовый результат от продажи имущества, операционные и внереализационные доходы и расходы вначале отражают на счете 91 «Прочие доходы и расходы», с которого затем ежемесячно списывают на счет 99. 
         Чрезвычайные доходы и расходы сразу относят на счет 99 без предварительной записи на промежуточных счетах в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п. 
          Кроме того, по дебету счета 99 отражают начисленные платежи на прибыль и суммы причитающихся налоговых санкций в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам». Платежи по перерасчетам по налогу на прибыль также отражаются на счетах 68 и 99. 
          Аналитический учет по счету 99 должен обеспечить формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках. 
       Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации используют активно-пассивный счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». 
         Сумму чистой прибыли отчетного года списывают заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» со счета 99 «Прибыли и убытки» (счет 99 дебетуется). 
         Распределение прибыли осуществляется на основании решения общего собрания акционеров в акционерном обществе, собрания участников в обществе с ограниченной ответственностью или другого компетентного органа. Чистая прибыль может быть направлена на выплату дивидендов, создание и пополнение резервного капитала (фонда), покрытие убытков прошлых лет. 
         На суммы начисленных доходов учредителям дебетуют счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредитуют счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (работникам организации) и 75 «Расчеты с учредителями» (сторонним участникам). Отчисления в резервный капитал отражают по дебету счета 84 и кредиту счета 82 «Резервный капитал». 
 
      Направление чистой прибыли на покрытие убытка предыдущего года отражают по дебету и кредиту счета 84. 
       Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» с кредита счета 99 «Прибыли и убытки». 
          Убытки отчетного года списывают с кредита счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в дебет следующих счетов: 
82 «Резервный капитал» – при списании за счет средств резервного капитала; 
75 «Расчеты с учредителями» – при погашении убытка за счет целевых взносов учредителей организаций; 
80 «Уставный капитал» – при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации, и других счетов. 
          Аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» должен обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации или иных аналогичных мероприятий по созданию и приобретению нового имущества и еще не использованные, в аналитическом учете могут разделяться

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Список литературы

1) БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

2) ОБЩЕПРИНЯТЫЕ  ПРИНЦИПЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 4-1999

3) ТЕОРИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТА

4) УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА И  ПРОЦЕДУРЫ

5) ФУНКЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТА.

6) ПРИНЦИПЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 9-1999

7) ПРИНЦИПЫ БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТА 18-2002