Гармонизация и стандартизация систем учета

Гармонизация и стандартизация систем учета

Последние годы отмечены усилением  внимания к проблеме международной  унификации бухгалтерского учета. Развитие бизнеса, сопровождающееся возрастанием роли международной интеграции в  сфере экономики, предъявляет определенные требования к единообразию и понятности применяемых в различных странах  принципах формирования и алгоритмов исчисления прибыли, налогооблагаемой базы, условий инвестирования и капитализации  заработанных средств и т.п. Это  связано с расширением круга  субъектов, принимающих инвестиционные и другие хозяйственные решения, опирающихся на бухгалтерские данные. Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) представляют собой  свод компромиссных и достаточно общих вариантов ведения учета. Использование МСФО необходимо по следующим  причинам:

1. формирование отчетности в соответствии с МСФО является одним из важных шагов, открывающих государственным организациям возможность приобщения к международным рынкам капитала;
2. международная практика показывает, что отчетность, сформированная согласно МСФО, отличается высокой информативностью и полезностью для пользователей;
3. использование МСФО позволяет значительно сократить время и ресурсы, необходимые для разработки новых национальных правил отчетности. Эти стандарты закрепляют достаточно длительный опыт ведения бухгалтерского учета и отчетности в условиях рыночной экономики [2].

Проблема несоответствия моделей бухгалтерского учета является весьма актуальной и носит глобальный характер. Цель статьи – раскрыть особенности  использования наиболее известных  подходов к решению проблемы унификации бухгалтерского учета: гармонизации и  стандартизации.

Идея гармонизации различных  систем бухгалтерского учета реализуется  в рамках Европейского сообщества (ЕС). Суть ее заключается в том, что  в каждой стране может существовать своя модель организации учета и  система стандартов, ее регулирующих. Необходимым условием является то, что эти стандарты не должны противоречить  аналогичным стандартам в странах  – членах сообщества, т.е. находились бы в относительной гармонии друг с другом. Работа в этом направлении  ведется с 1961 г. В целях формирования концепции развития учета в странах  ЕС была сформирована исследовательская  группа по проблемам бухгалтерского учета. Результаты ее работы опубликованы в виде нормативных документов, которые  были включены каждым членом ЕС в свое национальное законодательство в части  бухгалтерского учета.

Идея стандартизации учетных  процедур реализуется в рамках унификации учета, которую проводит Комитет  по международным стандартам финансовой отчетности, разрабатывая и публикуя (МСФО). Суть этого подхода состоит  в разработке унифицированного набора стандартов, применимых к любой ситуации в любой стране, в силу чего отпадает необходимость создания национальных стандартов. Что касается внедрения  единых стандартов, то этого следует  добиваться не законодательным путем, а путем добровольного соглашения профессиональных организаций стран . В настоящее время известны несколько систем бухгалтерского учета, в частности англо-американская, европейская и ряд других. Однако, по мнению специалистов, в ближайшем будущем стандарты, разработанные КМСФО, будут использоваться большинством стран мира.

Необходимо отметить, что  международные стандарты имеют  как положительные, так и отрицательные  черты. Их объективными преимуществами перед национальными стандартами  в отдельных странах являются:

• четкая экономическая логика;
• обобщение лучшей современной мировой практики в области учета;
• простота восприятия для пользователей финансовой информации во всем мире.

К недостаткам МСФО можно  отнести:

• обобщенный характер стандартов, предусматривающий достаточно большое многообразие в методах учета;
• отсутствие подробных интерпретаций и примеров приложения стандартов к конкретным ситуациям.

Таким образом, можно сделать  вывод, что в настоящее время  одной из наиболее важных проблем  является приведение существующей в  стране системы бухгалтерского учета  и отчетности в соответствие с  требованиями рыночной экономики и  международными стандартами. Однако внедрению  стандартов во всем мире препятствуют такие факторы, как национальные различия в уровне развития и традициях, а также нежелание национальных институтов поступиться своим приоритетом  в области регулирования и  методологии учета. Комитет по международным  стандартам бухгалтерского учета принимает  во внимание эти негативные факторы  и ведет активную работу по их устранению. Так, 1 января 1989г. Комитет опубликовал  документ Е32 «Сопоставимость финансовой отчетности», в котором приведено 29 предложений по ограничению возможностей выбора методов учета, разрешенных  действующими МСФО. Этот документ многими специалистами рассматривается как один из лучших проектов КМСФО.

Стандартизация систем учета

В соответствии с международными стандартами принято различать  финансовый и управленческий учет. Финансовый учет охватывает информацию, которая используется главным образом  сторонними организациями и лицами (акционерами, банками, налоговыми органами и т.п.), а также применяется для внутреннего управления. Управленческий учет охватывает все виды учетной информации, необходимой для управления в пределах данного предприятия (фирмы). Его важнейшей функцией является обоснование процесса принятия управленческих решений.

Информация управленческого  учета может быть представлена как  в денежном, так и натурально-вещественном выражении, в ней допустимы приблизительные  и примерные оценки, в частности  при разработке планов на будущее. Подробные, детализированные отчеты в управленческом учете могут составляться ежемесячно, а по отдельным видам деятельности, центрам ответственности – еженедельно, ежедневно, а в некоторых случаях  – немедленно.

Важнейшее значение в осуществлении  процесса принятия решения, а также  планирования, контроля и регулирования  имеет рациональная организация  учета издержек производства на основе универсальных систем учета "стандарт-кост" и нормативного метода. Рассмотрим сущность каждой из этих систем учета и пути их совершенствования.

"СТАНДАРТ-КОСТ"

Создателем системы "стандарт-кост" является американский экономист Чартер Гаррисон, разработавший ее положения в начале 30-х годов нашего столетия [1].

В основе системы "стандарт-кост" лежит предварительное (до начала производственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов: основные материалы; оплата труда производственных рабочих; производственные накладные расходы (заработная плата вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы, арендная плата, амортизация оборудования и др.); коммерческие расходы (расходы по сбыту, реализации продукции).

Нормы расхода материалов и производственной заработной платы  устанавливаются обычно в расчете  на одно изделие. Для контроля за накладными расходами разрабатываются сметные ставки (нормы) за определенный период исходя из намеченного объема продукции. Сметы накладных расходов носят постоянный характер. Однако при колебаниях объема производства для контроля за накладными расходами создаются переменные стандарты и скользящие сметы, в основе которых лежит классификация затрат в зависимости от величины объема выпуска на постоянные, переменные и полупеременные.

На предприятиях, применяющих  систему "стандарт-кост", учет отклонений фактических расходов от стандартных норм ведут, как правило, на следующих отдельных четырех счетах.

Отклонения по расходу  материалов.

Отклонения по заработной плате.

Отклонения по накладным  расходам.

Отклонения от стандартной  коммерческой себестоимости.

При необходимости – например при отражении отклонений с подразделением по причинам – каждый из этих счетов может быть расчленен на более мелкие аналитические счета.

Таким образом, "стандарт-кост" – это система оперативного управления и контроля за ходом производственного процесса и затратами на производство, а также система анализа причин, в силу которых образовалась разница между стандартной и фактической себестоимостью продукции и выручкой от ее реализации. Принципы этой системы являются универсальными, и поэтому их применение целесообразно при любом методе учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

НОРМАТИВНЫЙ МЕТОД

Система нормативного учета  затрат на производство появилась в  нашей стране в 30–40-е годы применительно  к условиям плановой экономики. При  ее разработке использованы многие принципиальные положения, лежащие в основе системы  учета "стандарт-кост", что предопределило наличие ряда общих методологических моментов в этих системах учета.

В соответствии с "Типовыми указаниями по применению нормативного метода учета затрат на производство и калькулированию нормативной (плановой) и фактической себестоимости продукции (работ)" от 24 января 1983 г. [2] в основе системы нормативного учета лежат следующие важнейшие принципы:

- предварительное нормирование  затрат и исчисление нормативной  себестоимости единицы продукции;

- систематический и своевременный  учет изменений норм (по мере  внедрения оргтехмероприятий) и определение влияния этих изменений на себестоимость продукции;

- предварительный контроль  затрат на основе первичных  документов и фиксирование отклонений  от норм в момент их возникновения  с одновременным выявлением причин  и виновников;

- ежедневная информация  об отклонениях от норм.

При нормативном учете  фактическая себестоимость продукции  исчисляется путем алгебраического  суммирования нормативной себестоимости и выявленных за отчетный период изменений норм и отклонений от норм.

Важным условием внедрения  системы нормативного учета является наличие четко разработанного технологического процесса изготовления продукции, несоблюдение которого вызывает отклонения от установленных  норм затрат на производство. Своевременная, до запуска изделия в производство, разработка всей технологической документации позволяет заблаговременно составить  калькуляции нормативной себестоимости  и глубоко проанализировать их с  целью изыскания резервов снижения себестоимости в период подготовки производства.

Нормативный учет в его  полном виде предполагает, что текущее  выявление отклонений от норм и изменений  норм органически включается в системы  бухгалтерского учета и кладется в основу исчисления отчетной себестоимости  продукции.

Ежедневное обобщение  и анализ отклонений от норм по местам возникновения затрат и центрам  ответственности позволяет руководителям  производственных подразделений своевременно устранять возникающие неполадки  в организации производства и  предупреждать возможность их появления  в будущем. Иначе говоря, система  нормативного учета издержек создает  предпосылки для организации  управления производством по отклонениям  от норм. В этом – главное достоинство  нормативного учета.

В условиях использования  современных электронных вычислительных машин и компьютерной техники  создается возможность для автоматизированного  ведения нормативного хозяйства, что  значительно повышает эффективность  применения нормативного учета в  качестве важнейшего инструмента управления производственными затратами.

Сравнение системы нормативного учета затрат на производство с системой учета "стандарт-кост", широко применяемой в странах Запада с развитой рыночной экономикой, позволяет сделать следующие выводы. В основе обеих систем лежит следующее:

- строгое нормирование  затрат; предварительное (до начала  отчетного периода) составление  нормативных калькуляций на основе  установленных норм (стандартов) расхода  ресурсов по отдельным статьям  издержек;

- осуществление раздельного  учета и контроля затрат на  производство по действующим  нормам и отклонениям от норм  по местам их возникновения  и центрам ответственности;

- систематическое обобщение  отклонений от расходных норм с целью использования информации об отклонениях для устранения негативных явлений в производственном процессе и управления издержками.

Та и другая системы  учета являются универсальными и  могут применяться при любом  методе учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

Однако наряду с общими основополагающими моментами в  организации нормативного учета  затрат на производство и по системе "стандарт-кост" есть существенные различия. Важнейшее из них состоит в следующем.

При системе учета "стандарт-кост": не ведется обособленного учета изменений норм расхода, так как нормы (стандарты) затрат устанавливаются на длительный период и пересматриваются на протяжении года только при существенных сдвигах в организации производства; возможно применение различной напряженности норм затрат по их видам (в том числе жестких, трудно выполнимых, "идеальных" норм); ведение учета отклонений от норм на отдельном счете по каждой статье затрат (счета Отклонений от норм по расходу материалов, расходу заработной платы, накладных расходов, коммерческих расходов); накапливание отклонений от норм расхода в течение отчетного периода на соответствующих счетах и их последующее списание на финансовые результаты.