Офшорные страховые компании в международном налоговом планировании

Еще в начале 2000-х годов  российское законодательство и правоприменительная  практика довольно либерально относились к перестраховочным выплатам за рубеж.  Зачастую признавалось, что даже если зарубежная компания не имеет страховой  лицензии, но при этом законодательство ее страны не требует такой лицензии для принятия рисков в перестрахование, то российский страховщик может осуществлять в адрес такой компании выплаты  по перестрахованию.  В результате распространилась практика выплат на «псевдостраховые» компании в таких  юрисдикциях, как Невис (где до 2004 года отсутствовала внятная система  регулирования международной страховой  деятельности).

Так, Федеральный арбитражный  суд (ФАС) Московского округа в деле от 2007 года, рассматривая перестраховочные выплаты в размере более 1 млрд. рублей, осуществленные в 2002-2003 годах  российской страховой компанией  в адрес компании на Невисе (через  страховых брокеров в Эстонии  и Великобритании), вполне благосклонно отнесся к представленному страховщиком юридическому заключению зарубежного  адвокатского бюро, подтверждающему, что  в указанной период для осуществления  данной деятельности никакой лицензии на Невисе не требовалось.  Как отметил суд, в России также не требовалось ни получения лицензии для компании на Невисе, ни включения в страховой реестр эстонского и британского брокеров.  В результате требования налоговой о доначислении налога российской компании и уплате ею пеней и штрафов были признаны необоснованными (Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 25 апреля 2007 г. N КА-А40/1889-07).

Была, впрочем, и противоположная  практика.  Так, ФАС Волго-Вятского округа в 2004 году пришел к выводу (спорному, мягко говоря), что без наличия  российской лицензии у иностранной компании осуществляемые в ее адрес перестраховочные выплаты не уменьшают доход для целей исчисления налога на прибыль российской страховой организации (Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 26 февраля 2004 г. N А43-8610/2003-16-381).

Весьма показательно решение  Арбитражного суда Свердловской области (первая инстанция) от 2007 года.  Российская страховая компания в 2003 году перечислила  на компанию, зарегистрированную на Невисе, около 12 млн. рублей по договору перестрахования.  Суд указал, без ссылки на какой-либо источник, что необходимым условием «для отнесения на расходы сумм, переданных в перестрахование, является наличие лицензии на страховую деятельность у иностранного партнера» (в данном случае, видимо, подразумевая все же не российскую, а зарубежную лицензию).  Такой лицензии налогоплательщик не представил; по-видимому, не запасся  он и заключением от иностранных  адвокатов о допустимости деятельности без лицензии. Мало того, при осмотре  служебного помещения российской страховой  компании сотрудником милиции была обнаружена печать той самой иностранной  страховой компании, причину чего руководитель российской организации  объяснить не смог.  Российский гражданин, который по документам являлся представителем иностранной страховой компании, в ходе его опроса в качестве свидетеля  пояснил, что название этой компании слышит впервые.  В результате суд  счел, что налогоплательщик (российская страховая компания) является недобросовестным, а спорные выплаты фактически не являются перестраховочными.  Соответствующая  сумма была снята с расходов российской организации.  Более того, суд  согласился с налоговым органом, что указанные выплаты за рубеж  подлежали обложению как налогом  у источника, так и НДС.  С  организации были взысканы соответствующие  налоги и штрафы (Постановление Арбитражного суда Свердловской области от 16 марта 2007 г. N А60-2137/2007-С5).

Стоит также упомянуть  одно из постановлений ФАС Западно-Сибирского округа и последующее «отказное» определение коллегии судей Высшего  Арбитражного Суда (об отказе о передаче дела для его пересмотра в Президиум ВАС).  Речь шла о перечислении средств на офшорную компанию по договору перестрахования.  Суд отметил, что, судя по представленным доказательствам, иностранная компания «не зарегистрирована и не инкорпорирована в юрисдикции иностранного государства», и что нет никаких доказательств, «подтверждающих наличие у иностранной компании лицензии на осуществление страховой деятельности, счетов в банках и представительств Российской Федерации».  Перечисленные по договору перестрахования средства фактически аккумулировались на счетах страхового брокера, аффилированного с российской страховой организацией.  В результате налогоплательщик был признан недобросовестным, а полученная им в результате операций по перестрахованию налоговая выгода – необоснованной.   Налогоплательщику был доначислен налог на прибыль; были также взысканы пени и штрафы (Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17 июля 2008 г. N Ф04-4346/2008(8151-А03-37); Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 27 ноября 2008 г. N 14776/08).

Высказался по данной проблеме и Минфин, хотя и не вполне внятно. На прямой вопрос налогоплательщика  о том, считаются ли перестраховочными  для целей налогообложения операции по договорам перестрахования с  нерезидентами, не имеющими страховой  лицензии, если такой лицензии не требуется  по законодательству страны местонахождения  нерезидента, был дан следующий  ответ.  «... Если отдельные страховщики заключают договоры перестрахования с организациями - нерезидентами Российской Федерации, которые страховщиками не являются, о чем свидетельствуют сообщения зарубежных органов страхового надзора, а также в случае, когда договоры перестрахования заключаются со страховыми организациями, у которых лицензия отозвана, то и для целей налогообложения такие операции не могут, по нашему мнению, рассматриваться в качестве перестраховочных операций» (Письмо Минфина РФ от 16.08.2002 N 04-02-06/1/115).  Текст с трудом поддается дешифровке, но, кажется, Минфин все же считает, что наличие иностранной лицензии обязательно.

Есть еще один аспект проблемы офшорного перестрахования, не связанный  с налогообложением.  Российские страховые организации обязаны  формировать определенные законом  страховые резервы (нескольких видов), то есть специальные фонды, предназначенные  для обеспечения выполнения страховщиком своих обязательств перед страхователями.  Средства этих страховых резервов разрешается  инвестировать лишь в определенные регулирующим органом активы (см.: Правила размещения страховщиками средств страховых резервов (утв. приказом Минфина РФ от 8 августа 2005 г. N 100н); далее - «Правила»).  Помимо определенных ценных бумаг, банковских вкладов, золотых слитков и т.п., в список таких активов входит «доля перестраховщиков в страховых резервах» (п. 6 Правил).  Например, в случае доли перестраховщика в так называемом «резерве неоплаченных убытков» (фонды для выплаты заявленных, но еще не оплаченных убытков) этот актив представляет собой сумму средств, причитающихся к получению с перестраховщика в связи с произошедшими страховыми случаями.  Однако для покрытия страховых резервов принимается доля не любых перестраховщиков-нерезидентов, а лишь обладающих определенным рейтингом одного из признанных рейтинговых агентств (не ниже «BBB-» по Standard & Poor’s и т.д.) (пп. 8 п. 7 Правил). 

Большинство офшорных страховых  компаний подобного рейтинга не имеют, ввиду чего соответствующие суммы не могут учитываться, как доля перестраховщика в резервах.  Соответственно, страховые резервы в случае перестрахования в такой офшорной компании придется покрывать другими видами активов.  Само по себе это не фатально, но может поставить под сомнение экономическую осмысленность такого рода перестрахования (что, в свою очередь, может иметь неблагоприятные налоговые последствия).  Отметим, что до 2003 года вместо требования о наличии рейтинга действовало требование о наличии у нерезидента представительства в РФ.  Понятно, что открыть представительство в РФ гораздо легче, чем получить высокий рейтинг от международного рейтингового агентства.

Введение требования о  рейтинге для целей покрытия резервов, формирование неблагоприятной судебной практики в РФ, а также ужесточение  регулирования страховой деятельности в самих офшорных зонах привело к резкому снижению использования «офшорных перестраховочных схем» в России.  Однако и в настоящее время вполне возможно перестрахование рисков в регулируемых зарубежных страховых компаниях, в том числе зарегистрированных в безналоговых юрисдикциях.  При этом следует учитывать требование экономической обоснованности соответствующих выплат.  Это оставляет возможности, хотя и ограниченные, по использованию офшорных страховых компаний для целей налогового планирования в России.